В современных условиях к системе налогообложения предъявляются основные требо­вания справедливости, эффективности и целесообразности.

«Справедливость» определяется всеобщностью применения налогов, отсутствием предоставления кому-либо особых привилегий или даже иммунитетов от налогов и уче­том, при определении размеров начисляемого налога, реального состояния и возможно­стей налогоплательщиков. В отношении последнего условия к настоящему времени выра­боталось понимание, что налоги должны ограничиваться чистым приростом имущества (капитала) налогоплательщика, иначе говоря - не понуждать налогоплательщика к прода­же своего имущества или ликвидации своего капитала из-за необходимости уплаты нало­га. Другими условиями обеспечения этого требования являются «гласность» и «прозрач­ность» - вплоть до полной отмены налоговой тайны (тем более, что и так де-факто ее не существует для подавляющей массы налогоплательщиков).

«Справедливость» налогообложения, как будет показано далее, обеспечивается в со­временных условиях сочетанием применения косвенных и прямых налогов. При этом пер­вые возлагают пропорциональное большее налоговое бремя на тех, кто более потребляет, а вторые дифференцируют размер налога в зависимости от способа, каким налогопла­тельщики извлекают свои доходы и накапливают свое состояние. Таким образом, косвен­ные налоги, это - налоги для всех (все что-то обязательно потребляют), а прямые - для тех, кому удается извлекать доходы, достаточные не только для потребления (которое уже обложено косвенными налогами), но и для накопления.

Под «эффективностью» сейчас понимается минимизация издержек государства в свя­зи с поддержанием должного уровня налоговой дисциплины и дополнительных затрат, которые должны нести налогоплательщики в связи с выполнением ими своих обязанно­стей по налоговому законодательству (сверх самой суммы должного налога). Как очевид­но, «эффективность» налогообложения функционально прямо связана с требованием «справедливости»: чем более налоги справедливо и по своим размерам, и «по раскладу» бремени налогов - тем охотнее налогоплательщики платят свои налоги, тем меньше госу­дарству приходится тратить средств на налоговый контроль и тем менее обременитель­ными для обеих сторон могут быть процедуры расчета, начисления и уплаты налогов. С понятием «эффективности» связаны также и число применяемых налогов, и выбор базы для исчисления налогов, и применяемые методы сбора налогов. Наиболее «эффективны» в современных условиях так называемые «системные налоги», основанной на стройной и всеобщей системе учета и контроля налоговой базы по этим налогам.

5.2.2. Современные тенденции в развитии системы налогообложения.

Важнейшим принципом налоговой политики является то, что налоги взимаются ис­ключительно в целях содействия общественному благу.

Для исполнения социальных обязательств государство должно располагать финансо­выми ресурсами. Для этой цели формируются государственные доходы, которые в теории определяются как часть национального дохода, обращаемая в процессе его распределения и перераспределения в собственность и распоряжение государства с целью создания фи­нансовой основы, необходимой для финансирования деятельности государства. Для ис­полнения социальных обязательств государства на уровне регионов и муниципальных об­разований формируются муниципальные доходы, которые соответственно можно опреде­лить как часть национального дохода, поступающую в собственность и распоряжение ор­ганов местного самоуправления и используемую для выполнения ими задач и функций на территории муниципального образования.

Без полноценного решения проблемы сбора налогов и пополнения государственного бюджета переход к полноценной реализации социальных обязательств государства прак­тически неосуществим. С другой стороны, наличие необозримого и все время пополняе­мого набора социальных обязательств приводит к тому, что экономика государства, по

мнению многих экспертов, "прогибается от социальных обязательств", поскольку создает­ся избыточная нагрузка на бюджетно-налоговую сферу.

Таким образом, в процессе реализации социальной политики государства проявляется органическое единство налоговой и бюджетной политики. Оно выражается, в частности, в основном принципе налоговой и бюджетной политики - требовании достижения сбалан­сированного и ориентированного на экономический рост бюджета на основе опережаю­щего роста бюджетных доходов при эффективном контроле над расходными статьями. Источником роста доходов бюджета должны являться в первую очередь доходы, генери­руемые хозяйствующими субъектами в результате экономического роста. Если это так, то принципиальную значимость имеют налоговые стимулы поддержания экономической конъюнктуры, в том числе в сфере малого и среднего бизнеса. Другие важные источники пополнения доходной части бюджета включают доходы от реализации государством сво­ей собственности, (что предполагает эффективное управление последней), рентные дохо­ды от использования природных богатств России, а также повышенные ставки налогооб­ложения приобретаемых предметов роскоши, недвижимости, алкоголя.

Бюджетная и налоговая политика направлена на достижение сбалансированности между социальными обязательствами государства и возможностями финансовых ресурсов исполнять их. Для оптимизации этого процесса, как минимум, необходимо объективно оценивать потенциал государства по выполнению своих обязательств.

Современные трудности при решении социальных вопросов в РФ обычно объясняют "ограниченностью" доходов федерального бюджета. Но этот довод легко опровергается тем, что сами российские власти пока все еще явно недостаточно используют имеющие­ся возможности увеличения доходов бюджета посредством: а) возвращения под контроль государства основных принадлежащих ему источников дохода (природной ренты и при­были от государственных монополий, включая доходы Центрального банка РФ, от оборо­та этилового спирта и алкогольной продукции и доходы естественных монополий); б) применения мер валютного контроля по пресечению нелегального оттока капитала; в) устранения пробелов в налогообложении импорта услуг; г) сокращения налоговой недо­имки; д) налогообложения невозвращенной валютной выручки.

При этом, реализация прогрессивного в целом, по своему содержанию, тезиса о том, что социальные реформы в большинстве стран идут по пути перераспределения социаль­ных обязательств от государства к гражданину, для сегодняшней России неприменимы вовсе, поскольку в развитых странах это процесс опирается на весьма высокий и постоян­но возрастающий уровень гражданского благосостояния. Такие трансформации не учиты­вают самого главного обстоятельства, того, что основная масса населения России эконо­мически и финансово не самодостаточна, а предлагаемые федеральным правительством меры дополнительно понижают его жизненный уровень.

Поэтому перекладывание социальных обязательств государства на граждан в россий­ской действительности будет несостоятельным еще долгое время. И дело не только в том, что предложенные реформы по сокращению социальных обязательств государства требу­ют провозглашения тех или иных действий государства именно в форме отказа от части обязательств, чего нет ни в Конституции РФ, ни в одном федеральном законе. Такая прак­тика может быть реализована только в структуре социальной политики и социальных ре­форм, на основе законодательных актов и может быть достигнута лишь как результат си­стемных акций в экономической, финансовой, институциональной политике государства.

Неисполнение социальных гарантий, еще недавно бывших завоеванием российского общества, стало серьезной проблемой на пути социального развития страны. Российские власти нередко принимали и принимают чисто популистские федеральные законы, не обеспеченные бюджетным финансированием, которыми дополнительно расширяется круг получателей социальных льгот и пособий (и, иногда, даже без указания источников их финансирования).

Кроме того, новые социальные обязательства обычно возникают и в процессе прези­дентских выборов. Перманентно происходит передача исполнения части собственно госу­дарственных, в том числе, ведомственных социальных обязательств на уровень муници­палитетов, поскольку Конституция РФ и федеральное законодательство допускают воз­можность расширения компетенции муниципальных властей путем наделения органов местного самоуправления "отдельными государственными полномочиями". Ответствен­ность за исполнение и финансирование социальных функций закреплена за местными уровнями власти, поскольку делегированы на этот уровень. Проблема "делегированных полномочий" усугубляет финансовое положение местных бюджетов, поскольку последнее происходит без адекватного перераспределения доходных источников.

Не имея финансового обеспечения для исполнения "делегированных полномочий", без передачи необходимых материальных и финансовых средств органы местного само­управления муниципальных образований нередко принимают решения об исполнении со­ответствующих государственных полномочий в урезанном виде, не выходя за рамки, обу­словленные объемом фактически переданных государственных средств и реальными воз­можностями местного бюджета.

Для того чтобы бюджет эффективно наполнялся финансовыми ресурсами, необходима целенаправленная полномасштабная налоговая реформа. Ибо основой сбалансированного бюджета является рост бюджетных доходов при эффективном контроле за целевым ис­пользованием бюджетных средств. Продолжение налоговой реформы, в частности, по си­стематизации налоговых нормативных актов, касающихся формирования местных и му­ниципальных бюджетов, вызвано необходимостью создания такой ситуации, когда источ­ником роста станут доходы, получаемые хозяйствующими субъектами в результате эко­номического роста.

Как уже отмечалось, реализация социальных обязательств государства предполагает эффективное осуществление социальной (распределительной) функции налогообложения. Социальная функция налогообложения направлена на перераспределение общественных доходов между различными социальными группами населения с целью поддержания со­циального равновесия через передачу части доходов от одних групп людей другим, как правило, незащищенным категориям граждан, т.е. на более равномерное распределение жизненно важных средств. Эта функция осуществляется через изъятие части дохода у од­них и передачу ее другим.

От качества налоговой системы, от того, достигнуто ли оптимальное сочетание между фискальными интересами власти и интересами субъектов рыночной экономики, в том числе и населения, зависят финансовые возможности власти по решению социальных за­дач, емкость потребительского рынка и рост экономики в целом. Налоговая политика - показатель направлений общегосударственной социальной политики. По налоговой поли­тике можно весьма определенно судить о фактических установках власти в деле реформи­рования общественных и экономических отношений в стране.

Для выполнения социальной функции системы налогообложения необходимо устано­вить, с одной стороны, пределы налоговых изъятий, а, с другой, необходимые размеры социальных выплат, которые могли бы обеспечить приемлемый для общества уровень жизни. Поэтому величина налогов непосредственно связана с возможностями и желанием государства правильно определять доходы малоимущих и социально незащищенных сло­ев населения. Повышение налогов или их снижение вызывает сложный экономический и социальный эффект. Так, снижение налогов может не только способствовать экономиче­скому росту, но и нанести ущерб экономике в результате увеличения дефицита государ­ственного бюджета, уменьшения возможностей маневрирования правительству бюджет­ными средствами. В то же время, снижение ставок налогов может, с одной стороны, при­вести к увеличению налогооблагаемой базы за счет увеличения масштабов декларирова­ния ранее скрываемых доходов, а, с другой стороны, может и снизить объемы социальных

программ и, как следствие этого, уменьшить эффективность реализации распределитель­ной, т. е., социальной функции налогов.

Главной задачей повышения налогов является увеличение бюджетных средств, кото­рые можно направить на социальные цели. Однако, по мнению некоторых специалистов, такие действия могут сопровождаться падением уровня сбережений, а значит и стимулов к развертыванию инвестиционных процессов, расширению предпринимательства. В итоге будет снижаться производительность труда, углубляться спад производства, уменьшаться объем национального дохода. С другой стороны, опыт экономически развитых государств показывает, что если правительство проводит эффективную перераспределительную по­литику, активно содействует развитию личной ответственности во всех областях жизни, помогает бедным преодолеть нищету, то прогрессивные социально-экономические сдвиги благоприятно сказываются на экономике страны.

Сбор налогов - первая ступень исполнения социальной функции налогообложения и первостепенная функция государства. Эта ступень создает финансовый фундамент для осуществления всех иных функций, обеспечивая членам общества конституционные га­рантии в области здравоохранения, образования, социального обеспечения, охраны пра­вопорядка. При этом, наряду с регулированием цен на социально-значимую продукцию, индексацией фиксированных доходов и трансфертных платежей при определенном уровне инфляции, установлением минимального уровня оплаты труда как обязательной базы оплаты труда во всех сферах экономики, правительствами разных стран для перерас­пределения доходов наиболее часто используются такие традиционные регуляторы, как налоговые трансферты и прогрессивное налогообложение, при котором налоговая ставка увеличивается по мере роста размеров номинального дохода. Только в этом случае сгла­живается первоначальная неравномерность в распределении доходов. Политика социаль­но-направленного налогообложения должна гарантировать всем социальным группам до­ступ к результатам экономического роста. Именно с этой целью в России, в последние го­ды, происходит реформирование действовавшей системы социальной защиты в систему гарантий социальной помощи, основанной на избирательном (заявительном) принципе действия.

Налоговая система России формировалась в условиях спада производства и экономи­ческого кризиса, что обострило проблему формирования доходов в государственный бюджет, отсюда в экономическом смысле утвердилась преимущественно фискальная направленность налоговой политики - чрезмерное изъятие доходов. Ориентация на уже­сточение налогового режима привела к увеличению теневого сектора экономики, массо­вым уклонениям от налогов, сокращению налоговой базы. Последние обстоятельства по­требовали пойти на постепенное снижение налоговых ставок и совершенствование нало­говой системы в целом.

Снижение налоговых ставок может привести к увеличению налоговых поступлений не только в будущем (на основе наращивания объемов производства за счет дополнитель­ных вложений в основной капитал и увеличения его эффективности), но и непосредствен­но вслед за снижением налогов за счет уменьшения недоимок и сокращения неплатежей, выхода из тени и увеличения налогооблагаемой базы. Можно утверждать, что социально и экономически оправданы такие ставки по основным налогам и обязательным платежам, которые не подрывали бы собственную финансовую базу предприятий реального сектора для расширенного воспроизводства. Приблизительные оценки таких ставок поступлений (в бюджеты всех уровней): по НДС - не выше 10%; по налогу на прибыль - не выше 20; по всем видам социальных отчислений (пенсионный фонд, фонд занятости, фонды социаль­ного и медицинского страхования) - не выше 25% налогооблагаемой базы. При этом в случае инвестирования прибыли в основной и оборотный капиталы, на социальные про­екты льготы по налогу должны сводить его ставку к нулю. Такой режим налогообложения можно считать нормальным исходя из стратегии долгосрочного социально- экономического развития страны.

Теперь, когда в России достигнута определенная экономическая стабильность, фис­кальная налоговая политика должна смениться стимулирующей налоговой стратегией, направленной на стимулирование экономического роста, создание благоприятного инве­стиционного климата, на эффективное регулирование экономики в направлении повыше­ния социального эффекта (рост заработной платы и доходов населения, формирование среднего класса). Мировой опыт показывает, что одной из мер оздоровления экономики в этом плане является снижение косвенных налогов, влияние которых на экономику доста­точно неоднозначно. Косвенные налоги, реализуя свою фискальную задачу, в существен­ной степени понижают доходы населения и больше чем другие налоги, препятствуют эко­номическому росту. Особенно опасным с социальной точки зрения является повышение ставок налогов и сборов (например, в сфере ЖКХ) вне зависимости от платежеспособно­сти населения.

Особенно значимым в реализации социальной функции налогообложения и социаль­ных обязательств государства является личный подоходный налог, социальным содержа­нием которого является регулирование доходов населения через их перераспределение. Нынешняя политика взимания личного подоходного налога, по мнению многих экономи­стов, направленная якобы на вывод доходов отдельных граждан из тени, практически про­тиворечит одной из главных социальных функций налогов - перераспределению доходов в обществе, направленному на уменьшение дифференциации в доходах. Действовавшая до 2001 г. система сбора налогов оказывала более дифференцированное влияние на конечное распределение доходов. Сегодня, когда для всех доходных групп населения применяется одинаковая в процентном отношении ставка подоходного налога, т.е. доходы всех групп населения уменьшаются в одной пропорции, налоговая политика не оказывает прямого воздействия на перераспределение доходов и сокращение социального расслоения в об­ществе. Поэтому для снижения уровня дифференциации доходов и увеличения налоговых поступлений, которые следует преимущественно направлять на решение социальных про­блем, целесообразно повысить планку прогрессии в налогообложении доходов богатых и сверхбогатых членов общества. Не менее важной задачей совершенствования налоговой системы является борьба с нарушениями налогового законодательства: с уклонениями от налогов, неадекватными мерами контроля за налоговой задолженностью и др.

Налоговая политика должна также предполагать изменение роли личного подоходно­го налога в формировании доходной части бюджета. В России, также как и в индустри­ально развитых странах 5-6 видов налогов обеспечивают от 80 до 90% бюджетных дохо­дов. Причем их перечни совпадают: подоходный налог с граждан, социальные налоги, НДС, налог на прибыль, акцизы, имущественные налоги. В странах Западной Европы по­доходные налоги занимают 1-2-е места - по значимости в бюджетных доходах, их удель­ный вес в ВВП составляет 8-10%. В России этот налог занимает только 4-е место. Отсюда видно, что подоходный налог в западных странах является основой бюджетной системы. В России же его роль пока недооценена вследствие низких доходов наемной рабочей силы и ориентации государства при формировании государственных финансов преимуще­ственно на налогообложение бизнеса. Такое положение оказывает сдерживающее влияние на увеличение доходов работников и эффективность самого бизнеса.

Налоговая политика в стратегическом плане должна предусматривать повышение удельного веста подоходных налогов в ВВП по мере увеличения доходов наемной рабо­чей силы, поскольку этот налог является эффективным инструментом уменьшения диф­ференциации населения в конечном потреблении путем налогового давления на высокие доходы и уменьшения - на низкие. Между тем с 1 января 2001 г. сделано как раз наоборот. Налоговые ставки почти по всем видам налогов на высокие доходы в России ниже, чем в промышленно развитых странах, за исключением отчислений в фонды социального стра­хования.

Между тем, именно подоходный налог обладает высокой социальной значимостью, которая обусловливается тем, что он прямо и непосредственно затрагивает экономические

интересы всех занятых в производстве. Через процедуры его взимания в наиболее нагляд­ной форме реализуются принципы социальной справедливости или несправедливости, ча­стично сглаживаются различия среди слоев населения в конечном потреблении товаров и услуг. Поэтому осуществленные изменения в механизме налогообложения доходов, по оценкам многих специалистов, противоположны принципам развитой демократии и нор­мам социальной справедливости. Если во всех развитых странах подоходный налог направлен на взимание большего налога с богатых, то в России свой путь - взимать мень­ше с богатых и сверхбогатых.

Принцип прогрессивного налогообложения соблюдался в России с 90-х года. Введен­ные в действие с 1 января 2001 года положения закона об абсолютно плоской шкале нало­гообложения доходов физических лиц дали повод для резкой критики, включая утвержде­ние о том, что, по существу, этой мерой нарушается ст. 7 Конституции РФ, и что Россий­ская Федерация перестает соответствовать своему статусу социального государства. В финансовом плане существенную персональную выгоду от плоской шкалы подоходного налога получили именно сверхбогатые, богатые и высокодоходные группы населения.

А доводы о том, что при твердой и низкой ставке налога богатые перестанут скрывать свои доходы и начнут полностью будет платить все налоги, являлись не более, чем наве­дением «туманной завесы». Ну и конечно, вводя эту шкалу, Правительство РФ позаботи­лось о компенсации снижения налоговых поступлений от олигархов путем повышения единой ставки налога на 1 процентный пункт - фактически для всех групп населения с низкими и средними доходами.

В будущем, как нам представляется, по мере формирования в РФ действительно соци­ально ориентированной экономики необходимы законодательные действия по повыше­нию роли подоходного налога в бюджетной системе, увеличению налоговой нагрузки на прибыль с целью формирования доходов большинства работающих, а не только узкой со­циальной группы. Во всем мире богатые платят больше и абсолютно и относительно, по­скольку другими способами человечество еще не научилось поддерживать социальный мир и снимать социальную напряженность в обществе.

Говоря о единой «плоской» ставке подоходного налога, следует остановиться также на ущербности политики сдерживания роста заработной платы на низком уровне, которой все годы реформ придерживается российская экономическая элита. Российская практика формирования заработной платы демонстрирует, что и частные работодатели, и государ­ство предпочитают экономить на заработной плате наемного персонала, не считаясь с долговременными последствиями этой политики. С точки зрения государственных чинов­ников такой путь дает наиболее простое решение бюджетных проблем. Для работодателей поддержание низкой заработной платы стимулируется возможностью сэкономить не только на самой оплате труда, но и на социальных платежах, поскольку единый социаль­ный налог привязан к величине фонда оплаты труда, (отчисления на социальное страхова­ние устойчиво составляют почти половину уплачиваемых юридическими лицами налого­вых платежей). Поэтому минимизация социальных платежей является самым действен­ным вариантом снижения налогов. К тому же увод "в тень" части заработной платы с со­ответствующей экономией на социальных выплатах оказывается безопаснее, чем уход от других составляющих фискальной нагрузки.

Для того, чтобы государство могло увеличивать концентрацию финансовых средств для решения социальных и других проблем общегосударственного значения, налоговая нагрузка на экономику должна быть не выше определенного уровня. Налоговая нагрузка прямо пропорциональна степени социальной ориентированности общества. Так, налого­вая нагрузка на экономику развитых стран колеблется от 27 % (США) до 50-52 % (Дания, Швеция). В странах с переходной экономикой уровень налоговой нагрузки, характерный для них в период рыночных реформ, достигает, как правило, 26-28%. Эти страны искус­ственно снижают налоговую нагрузку для того, чтобы создать лучшие условия для при­влечения инвестиций в национальную экономику. Логика подчиняется следующей схеме.

Чем выше уровень налоговых изъятий, тем ниже темпы экономического роста. И соответ­ственно, чем ниже налоговая нагрузка, тем больше возможности экономического роста, как на микро-, так и на макроуровне.

В этом плане не является исключением и экономическая политика РФ. Однако, при­держиваясь такой политики, страны с переходной экономикой так могут никогда не выйти из статуса вечно «развивающихся» стран. Для многих их них характерен феномен «бег­ства» капиталов - в оффшорные центры или в "стабильные" развитые страны, капитали­зация национальной промышленности в них идет медленно, доходы населения остаются на низком уровне. При этом более высокий уровень налоговой нагрузки зарплат в разви­тых странах балансируется значительно большей социальной ориентированностью прово­димой ими финансово-бюджетной политики, рост заработной платы и других доходов населения в этих странах увеличивает платежеспособный спрос, а рост спроса - увеличи­вает инвестиции в реальный сектор экономики. Если этот макроэкономический сценарий верен, следовательно, политика сдерживания роста заработной платы, проводившаяся долгие годы в России, неверна.

При этом с ростом доходов населения будут соответственно расти и поступления налогов в бюджетную систему. Но для этого необходимо обеспечить на деле всеобщность и всеохватность налогообложения доходов и в полной мере реализовать требование справедливости подоходного налогообложения.

Конкретно следует предпринять следующие меры.

1.Устранить необоснованную «морализацию» налогообложения, которая заключается в предоставлении фактического иммунитета от налогов для доходов, полученных пре­ступными или не совсем законными путями (что давно сделано во всех развитых странах).

2.Отменить исковую данность для укрываемых от налогообложения доходов, имуще­ства и капиталов (практика практически всех развитых стран).

3.Существенно ограничить или даже вовсе отменить «налоговую тайну» (реально для основной массы налогоплательщиков ее и сейчас не существует, а фактически ее защитой пользуются только преступники и коррупционеры).

Кроме того, для реализации требования справедливости при налогообложении дохо­дов необходимо последовательно и поэтапно осуществить дифференциацию налоговой нагрузки применительно конкретных условий жизни и деятельности налогоплательщиков. Указанную дифференциацию целесообразно провести в следующие три этапа.

На первом этапе проводится уточнение налоговой базы подоходного налога, а именно:

• исключается из налоговой базы по подоходному налогу так называемый «необлагае­мый минимум» заработанного дохода - в пределах минимального прожиточного миниму­ма работника и находящихся на его иждивении членов его семьи («доходом», по общему праву, является то, что можно «альтернативно накоплять или тратить», а то, что идет на погашение затрат, связанных с извлечением дохода, «доходом» не является);

• запрещается включать в налоговую базу по подоходному налогу такие денежные по­ступления или активы, которые не создают «дохода» для налогоплательщика (например, продажа квартиры или иного имущественного актива по цене ниже суммы, включающей затраты на их приобретение плюс инфляция за период между покупкой и продажей этих активов - что устраняет для налоговых органов необходимость кропотливого исчисления разного рода искусственных «вычетов» и «скидок»);

• запрещается взимание налога с искусственного пузыря «дохода», образующегося вследствие проводимой правительством политики инфляции - что означает, что предпри­ниматель, вложивший «в дело» капитал в размере, предположим 1 миллиона рублей и по­лучающий на него «прибыль» в размере 10 % в год, при темпе инфляции, равном или пре­вышающем эти 10 %, не должен платить с этого эфемерного «дохода» никакого налога.

На втором этапе ставки подоходного налога дифференцируются в зависимости от ха­рактера получаемого налогоплательщиком дохода, а именно: наименьшая ставка налога устанавливается в отношении доходов наемных работников; более высокая ставка