11. Учет налога на прибыль организаций

11.1. Учет налога на прибыль по пбу 18/02

Прибыль рассчитывается по формуле

ПРИБЫЛЬ = ДОХОДЫ – РАСХОДЫ.

Налог на прибыль рассчитывается в бухгалтерском учете как процент ставки налога от этой суммы. Тогда задача бухгалтера сводится к тому, чтобы показывать в учете как можно меньше сумму доходов и как можно больше сумму расходов. Однако Налоговый кодекс накладывает ограничения на эти суммы. Из-за этого возникают различия между бухгалтерским и налоговым учетом. Для учета этих различий и существует «Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ) 18/02».

Согласно ПБУ 18/02 бухгалтеру надо решить следующую задачу:

ИЗВЕСТНЫ:

- налог по налоговому учету из налоговой декларации

- налог по бухгалтерскому учету как произведение прибыли на ставку налога.

ОПРЕДЕЛИТЬ:

источники различий и отразить расхождения на счетах бухгалтерского учета.

Разницы между бухгалтерской и налоговой прибылью бывают двух видов: постоянные разницы (ПР) и временные разницы (ВР). ПР возникают в случае если бухгалтерская прибыль отчетного периода не признается для целей налогообложения как в отчетном периоде, так и в других периодах. ВР возникают в случае если бухгалтерская прибыль отчетного периода признается для целей налогообложения в других отчетных периодах.

ПР возникают в результате:

• превышения бухгалтерских расходов над налоговыми расходами, по которым есть ограничения (реклама, проценты по займам, добровольное страхование и др.),

• исключение из налоговых расходов, расходов при безвозмездной передаче имущества,

• образования убытка, перенесенного на будущее, который по истечении 10 лет уже не может быть принят в целях налогообложения,

• прочих аналогичных различий.

Обозначим

НБ – налоговая база (налогооблагаемая прибыль),

БП – балансовая прибыль (бухгалтерская прибыль),

ПР – постоянная разница.

По расходам: НБ = БП + ПР.

По доходам: НБ = БП – ПР.

Возникновение ПР по расходам приводит к возникновению постоянного налогового обязательства (ПНО). Возникновение ПР по доходам приводит к возникновению постоянного налогового актива (ПНА).

Временные разницы подразделяются на налогооблагаемые временные разницы (НВР) и вычитаемые временные разницы (ВВР).

НВР возникают в результате:

• отсрочки на уплату налога,

• в случае, если в бухучете выручка признается по факту отгрузки в отчетном периоде, а в налоговом учете по факту поступления денежных средств в будущем отчетном периоде,

• разных способов амортизации ОС и НМА в бухгалтерском и налоговом учете,

• разных способов отражения процентов по кредитам,

• прочих аналогичных различий.

ВВР возникают в результате:

• переплаты налога,

• убытка, перенесенного на будущее,

• разных способов амортизации ОС и НМА в бухгалтерском и налоговом учете,

• разных способов оценки незавершенного производства и готовой продукции,

• разных способов признания коммерческих и управленческих расходов в себестоимости продукции,

• разных правил признания остаточной стоимости ОС при продаже,

• прочих аналогичных различий.

НВР приводят к отложенному налоговому обязательству (ОНО), которое рассчитывается по формуле

ОНО = Ставка налога * НВР.

(Сейчас ставка налога равна 20%)

В текущем периоде налог уменьшается на ОНО, а в следующих периодах увеличивается на ОНО.

ВВР приводит к отложенному налоговому активу (ОНА), который рассчитывается по формуле

ОНА = Ставка налога * ВВР.

В текущем периоде налог увеличивается на ОНА, а в следующих периодах уменьшается на ОНА.

Учет расчетов по налогу на прибыль ведется с применением следующих бухгалтерских счетов:

09 – Отложенные налоговые активы

77 – Отложенные налоговые обязательства

68.04 – Налог на прибыль

68.04.1 – Расчеты с бюджетом

68.04.2 – Расчет налога на прибыль

99.02 – Налог на прибыль

99.02.1 – Условный расход (УР) по налогу на прибыль (20% от бухгалтерской прибыли)

99.02.2 – Условный доход по налогу на прибыль (20% от бухгалтерского убытка)

99.02.3 – Постоянное налоговое обязательство.

Проводки по этим счетам приведенны в табл. 11.1.

Таблица 11.1

Содержание	Дебет	Кредит
Признание ПНО	99.02.3	68.04.2
Признание ПНА	68.04.2	99.02.3
Признание ОНА	09	68.04.2
Погашение ОНА	68.04.2	09
Признание ОНО	68.04.2	77
Погашение ОНО	77	68.04.2
Условный расход (налог на прибыль) в бухучете	99.02.1	68.04.2
Условный доход (произведение ставки налога на сумму убытка) в бухучете	68.04.2	99.02.2

Если оборот по кредиту счета 68.04.2 больше оборота по дебету этого счета, то их разность соответствует налогу на прибыль по налоговой декларации. И на эту сумму делается проводка Д68.04.2 – К68.04.1 с распределением по бюджетам (федеральный и региональный).

При каждой бухгалтерской записи должно выполняться равенство

БУ=НУ + ПР +ВР,

где БУ – оценка в бухгалтерском учете,

НУ – оценка в налоговом учете,

ПР – постоянная разница,

ВР – временная разница.

ВР = Оценка в БУ – Оценка в НУ.

В расходах, если ВР>0, то ВВР приводит к ОНА, если ВР< 0, то НВР приводит к ОНО. В доходах, наоборот, если ВР>0, то НВР приводит к ОНО, если ВР<0, то ВВР приводит к ОНА.

Текущий налог (ТН) на прибыль по налоговой декларации

ТН = УР + ПНО + ОНА – ОНО.

Если операция приобретения в бухгалтерском и налоговом учете отражается на разных счетах, то возникают две ВР:

1. по счету НУ, номер которого совпадает со счетом БУ

2. по выбранному счету НУ – сторно (отрицательная сумма)