Ндс при импорте товара в рамках таможенного союза

С июля 2010 г. начал действовать Таможенный кодекс Таможенного союза (ТК ТС). Страны - члены ТС (Россия, Казахстан и Республика Беларусь) находятся в особых отношениях - при пересечении границ внутри ТС товары не облагаются сборами и пошлинами. Исчисление и уплата НДС при импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в рамках ТС также имеют свои особенности. Общие принципы взимания НДС при ввозе товаров с территории одного государства - участника ТС на территорию другого государства - участника ТС определены Соглашением ТС.

Порядок взимания "импортного" НДС при ввозе товаров на территорию России с территории другого государства - члена ТС установлен ст. 2 Протокола о товарах ТС.

Из п. 1 данной статьи следует, что взимание НДС по товарам, ввозимым с территории Республики Беларусь или Казахстана, осуществляется налоговым органом РФ по месту постановки на учет налогоплательщиков - собственников товаров. Для целей Протокола о товарах ТС собственником товаров признается лицо, которое обладает правом собственности на товары или к которому переход такого права предусматривается договором (контрактом) (включая налогоплательщиков, применяющих специальные режимы налогообложения). При этом должны быть учтены некоторые особенности, указанные в п. п. 1.1 - 1.5 ст. 2 Протокола о товарах ТС.

Согласно этим нормам при ввозе товаров на территорию РФ НДС должен уплачивать российский налогоплательщик в следующих случаях:

- если товары приобретаются на основании договора (контракта) между ним и налогоплательщиком Республики Беларусь или Казахстана (п. 1.1);

- если товары приобретаются на основании договора (контракта) между ним и налогоплательщиком другого государства - члена ТС и при этом импортируются с территории третьего государства - члена ТС (например, договор заключен между российской и белорусской сторонами, а товар на территорию РФ ввозится из Казахстана) (п. 1.2);

- если товары реализуются ему налогоплательщиком одного государства - члена ТС на основании договора (контракта) комиссии, поручения или агентского договора (контракта) и импортируются с территории третьего государства - члена ТС (п. 1.3);

- если он приобретает товары, ранее импортированные на территорию РФ налогоплательщиком Республики Беларусь или Казахстана, а НДС по эти товарам не был уплачен (п. 1.4);

- если товары приобретаются на основании договора (контракта) между ним и налогоплательщиком государства, не являющегося членом ТС, и импортируются с территории Республики Беларусь или Казахстана (п. 1.5).

При этом во всех этих пунктах, за исключением п. 1.2, речь идет об импортере, который может являться как собственником товаров, так и комиссионером, поверенным или агентом.

Исчисление и уплата налога

Согласно п. 2 ст. 2 Протокола о товарах ТС налоговая база по НДС определяется на дату принятия налогоплательщиком на учет импортированных товаров (но не позднее срока, установленного законодательством РФ) на основе стоимости приобретенных товаров (далее - СтТов) и акцизов (А), подлежащих уплате по подакцизным товарам. Налоговая база при ввозе продуктов переработки определяется как стоимость работ по переработке давальческого сырья.

Таким образом, НДС по товарам, ввезенным из Республики Беларусь или Казахстана, будет рассчитываться по следующей формуле:

НДС = (СтТов + А) x С,

где (СтТов + А) - налоговая база для исчисления НДС;

С - ставка НДС в процентах.

Стоимостью приобретенных товаров (СтТов), в том числе товаров, являющихся результатом выполнения работ по договору (контракту) об их изготовлении, является цена сделки, подлежащая уплате поставщику за товары (работы, услуги) согласно условиям договора (контракта).

Стоимостью товаров, полученных по товарообменному (бартерному) договору (контракту), а также договору (контракту) товарного кредита (товарного займа, займа в виде вещей), является стоимость товаров, предусмотренная договором (контрактом). Если в договоре (контракте) стоимость отсутствует, берется стоимость, указанная в товаросопроводительных документах, если отсутствует и она - стоимость товаров, отраженная в бухгалтерском учете.

При ввозе товаров на территорию РФ с территории Республики Беларусь или Казахстана применяются налоговые ставки, установленные российским законодательством, - 10 или 18%. Это следует из п. 5 ст. 2 Протокола о товарах ТС.

Сумма исчисленного НДС уплачивается не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет импортированных товаров (п. 7 ст. 2 Протокола о товарах ТС). Не позднее этой даты налогоплательщик обязан представить в налоговый орган соответствующую налоговую декларацию по форме, установленной законодательством РФ. Налоговая декларация по косвенным налогам (налогу на добавленную стоимость и акцизам) при импорте товаров на территорию Российской Федерации с территории государств - членов Таможенного союза, утв. Приказом Минфина России от 07.07.2010 N 69н.

Операции по экспорту товаров в Белоруссию и Казахстан российский налогоплательщик отражает в общей декларации по НДС (разд. 4 - 6), которая представляется ежеквартально. При ввозе товаров из этих республик должна подаваться отдельная "белорусско-казахская" декларация не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет импортированных товаров.

Одновременно с налоговой декларацией налогоплательщик представляет в налоговый орган следующие документы (п. 8 ст. 2 Протокола о товарах ТС):

- заявление на бумажном носителе (в четырех экземплярах) и в электронном виде (пп. 1). Форма заявления и порядок его заполнения установлены Протоколом об обмене информацией. По результатам рассмотрения заявления налогоплательщика налоговый орган обязан подтвердить факт уплаты косвенных налогов (проставить соответствующую отметку) либо мотивированно отказать в таком подтверждении (при этом налогоплательщику направляется письменное уведомление об отказе в проставлении отметки с указанием выявленных несоответствий в представленных документах). Порядок применения формы заявления, порядок проставления отметок налоговых органов на заявлениях налогоплательщиков и счетах-фактурах разъясняется в Письме ФНС России от 13.08.2010 N ШС-37-2/9030@;

- выписку банка, подтверждающую фактическую уплату косвенных налогов по импортированным товарам (пп. 2). Налогоплательщик должен сначала уплатить НДС, а потом подавать декларацию;

- транспортные (товаросопроводительные) документы, подтверждающие перемещение товаров с территории Белоруссии или Казахстана на территорию РФ (пп. 3);

- счета-фактуры, оформленные в соответствии с законодательством государства - члена ТС при отгрузке товаров, в случае если их выставление (выписка) предусмотрено законодательством этого государства (пп. 4);

- договоры (контракты), на основании которых приобретены товары, импортированные на территорию РФ с территории Белоруссии или Казахстана (пп. 5);

- информационное сообщение (в случаях, предусмотренных п. п. 1.2 - 1.5 ст. 2 Протокола о товарах ТС), представленное налогоплательщику одного государства - члена ТС налогоплательщиком другого государства - члена ТС либо налогоплательщиком государства, не являющегося членом ТС, реализующим товары, импортированные с территории третьего государства - члена ТС (пп. 6);

- договоры (контракты) комиссии, поручения или агентский договор (контракт) (в случае их заключения) (пп. 7);

- договоры (контракты), на основании которых приобретены товары, импортированные на территорию РФ с территории Белоруссии или Казахстана, по договорам (контрактам) комиссии, поручения или по агентскому договору (контракту) (в случаях, предусмотренных п. п. 1.2 и 1.3 ст. 2, за исключением случаев, когда НДС уплачивается комиссионером, поверенным или агентом) (пп. 8).

В информационном сообщении о налогоплательщике третьего государства - члена ТС и заключенном с ним договоре (контракте) о приобретении импортированных товаров отражаются следующие сведения: ИНН, полное наименование налогоплательщика, место нахождения (жительства); номер и дата договора (контракта); номер и дата спецификации. Данное сообщение должно быть подписано руководителем (индивидуальным предпринимателем) и заверено печатью организации. Если же сведения содержатся в договоре, информационное сообщение представлять не нужно. В случае если налогоплательщик, у которого приобретаются товары, не является собственником реализуемых товаров (является комиссионером, поверенным, агентом), вышеперечисленные сведения представляются также в отношении собственника. При представлении информационного сообщения на иностранном языке обязательно наличие перевода на русский язык.

В соответствии с п. 9 ст. 2 Протокола о товарах ТС налоговый орган взыскивает НДС и пени в порядке и размере, установленных законодательством РФ, а также применяет способы обеспечения исполнения обязательств по уплате НДС, пеней и меры ответственности, установленные национальным законодательством, в следующих случаях:

- неуплата, неполная уплата НДС по импортированным товарам, уплата позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет этих товаров;

- выявление фактов непредставления налоговых деклараций, представления их с нарушением установленного срока (не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет импортированных товаров);

- несоответствие данных, указанных в налоговых декларациях, данным, полученным в рамках обмена информацией между налоговыми органами государств - членов ТС.

В случае возврата по подтвержденной участниками договора (контракта) причине ненадлежащего качества и (или) комплектации товаров, ввезенных в месяце принятия их на учет, отражение этих товаров в налоговой декларации не производится. При возврате таких товаров по истечении месяца, в котором они были приняты на учет, представляются соответствующие уточненные (дополнительные) налоговые декларации (абз. 2 п. 9 ст. 2 Протокола о товарах ТС).

Пример . Российская организация в августе 2010 г. ввезла из Республики Казахстан партию товара стоимостью 500 000 руб. Часть товара на сумму 200 000 руб. была возвращена по причине брака, подтвержденного соответствующими документами.

Возврат бракованного товара произведен в августе 2010 г. В срок до 20 сентября 2010 г. российская организация должна представить в налоговый орган по месту постановки на учет налоговую декларацию за август 2010 г. В строках 030 и 031 разд. 1 будет отражена сумма 54 000 руб. ((500 000 - 200 000) руб. x 18%).

Возврат бракованного товара произведен в сентябре 2010 г. В срок до 20 сентября 2010 г. российская организация представит в налоговый орган по месту постановки на учет налоговую декларацию за август 2010 г. В строках 030 и 031 будет отражена сумма 90 000 руб. (500 000 руб. x 18%).

В срок до 20 октября 2010 г. российская организация представит в налоговый орган по месту постановки на учет налоговую декларацию за август 2010 г. (уточненную). В строках 030 и 031 будет отражена сумма 54 000 руб.

Как указано в п. 11 ст. 2 Протокола о товарах ТС, суммы НДС, уплаченные (зачтенные) по товарам, импортированным на территорию РФ с территории Казахстана или Белоруссии, подлежат вычетам (зачетам) в порядке, предусмотренном законодательством РФ - товары приобретаются для операций, облагаемых НДС (пп. 1, 2 п. 2 ст. 171 НК РФ), приняты к учету (п. 1 ст. 172 НК РФ), уплата налога подтверждена соответствующими документами (п. 1 ст. 172 НК РФ). К таким документам относятся заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов с отметкой налогового органа об уплате НДС и платежные документы, подтверждающие фактическую уплату налога.

Заявления или их копии, заверенные руководителем и главным бухгалтером организации (индивидуальным предпринимателем), и копии платежных документов хранятся у покупателя в журнале учета полученных счетов-фактур. Заявления и реквизиты платежных документов регистрируются в книге покупок (п. п. 5, 10 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914.).