12.4. Раздельный учет

общих административно-хозяйственных расходов

При распределении общих административно-хозяйственных расходов НКО вправе самостоятельно выбрать метод их учета, который, как уже подчеркивалось, следует обязательно отразить в своей учетной политике.

Как правило, в бухгалтерском учете некоммерческие организации, ведущие предпринимательскую деятельность, распределяют общехозяйственные расходы одним из следующих способов:

- целиком списывают за счет целевого финансирования;

- списывают пропорционально удельному весу выручки от реализации товаров (работ, услуг) в общем объеме поступлений, включая средства целевого финансирования;

- списывают пропорционально удельному весу затрат на оплату труда работников, занятых в предпринимательской деятельности, в общем фонде оплаты труда.

В налоговом учете в силу п. 1 ст. 272 НК РФ расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены к затратам по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех его доходов.

Поскольку средства целевого финансирования и целевые поступления в терминологии ст. 251 НК РФ являются "доходами, не учитываемыми при определении налоговой базы", по нашему глубокому убеждению, при распределении расходов, которые не могут быть непосредственно отнесены к затратам по конкретному виду деятельности, под суммарным объемом всех доходов некоммерческой организации следует понимать как доходы от продаж, так и суммы целевых средств.

Следовательно, в целях исчисления налога на прибыль общие расходы распределяются некоммерческой организацией пропорционально доле дохода от предпринимательской деятельности в суммарном объеме всех ее доходов, включая целевые поступления.

Такая позиция не бесспорна, хотя бы потому, что согласно ст. 248 "Порядок определения доходов. Классификация доходов" НК РФ к доходам в целях гл. 25 Кодекса относятся доходы от реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав и внереализационные доходы. Между тем далее в НК РФ появляются "доходы, не учитываемые при определении налоговой базы", поэтому некоммерческим организациям следует отстаивать свое право на уменьшение налога на прибыль за счет общих расходов, поскольку в силу п. 7 ст. 3 НК РФ "все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика".

Кроме того, в гл. 25 НК РФ до недавнего времени имелась и специальная ст. 321.1 "Особенности ведения налогового учета бюджетными учреждениями", позволявшая в целях налогообложения прибыли бюджетным учреждениям принимать отдельные виды общих расходов в уменьшение доходов, полученных от предпринимательской деятельности, пропорционально их объему в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования).

Не это ли еще один аргумент в пользу того, что к доходам в целях гл. 25 НК РФ относятся и средства целевого финансирования, ведь бюджетные учреждения - это разновидность некоммерческих организаций.

Поскольку законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения (п. 1 ст. 3 НК РФ), НКО, не являющиеся бюджетными учреждениями, на наш взгляд, могут действовать по аналогии: распределять общие расходы пропорционально доле дохода от предпринимательской деятельности в суммарном объеме всех своих доходов, включая целевые поступления.

Теперь по поводу распределения сумм НДС, уплаченных при приобретении материальных ресурсов, работ и услуг, используемых как в коммерческой деятельности, облагаемой НДС, так и в уставной деятельности НКО.

В случае частичного использования приобретенных товаров (работ, услуг), имущественных прав при осуществлении операций, подлежащих обложению НДС, а частично - освобожденных от налогообложения, суммы этого налога, предъявленные поставщиками и подрядчиками, подлежат налоговому вычету либо учитываются в их стоимости в определенной пропорции (п. 4 ст. 170 НК РФ). Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

Таким образом, в НК РФ прямо не предусмотрен механизм распределения сумм НДС, уплаченных при приобретении материальных ресурсов, работ и услуг, которые используются как в коммерческой, облагаемой НДС, так и в уставной деятельности НКО, поскольку целевые средства, полученные НКО, явно не являются отгруженным товаром.

Несмотря на это, в п. 43 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ, утвержденных Приказом МНС России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447 (в настоящее время этот документ признан утратившим силу, но это не имеет принципиального значения), было сказано следующее.

При осуществлении бюджетной организацией наряду с основной бюджетной хозяйственной деятельности, связанной с реализацией облагаемых налогом товаров (работ, услуг), такая организация имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

Для принятия к вычету сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым по операциям, облагаемым НДС, бюджетная организация должна обеспечить раздельный учет расходов, относящихся к этим операциям, и расходов по операциям, не облагаемым НДС, включая основную бюджетную деятельность (и причитающейся на их долю суммы налога). Порядок ведения раздельного учета таких расходов должен быть оформлен приказом или распоряжением руководителя организации и соответствовать порядку, изложенному в п. 4 ст. 170 НК РФ.

Иными словами, для бюджетных организаций существовали разъяснения, что под "общей стоимостью товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период", следует понимать и средства целевого финансирования (включая основную бюджетную деятельность).

На наш взгляд, руководствуясь теми же соображениями, что и по налогу на прибыль, НКО, не являющимся бюджетными учреждениями, можно действовать аналогично и распределять рассматриваемые суммы НДС пропорционально доле дохода от предпринимательской деятельности в суммарном объеме всех своих доходов, включая целевые поступления.

Следует иметь в виду, что при определении пропорции, по нашему мнению, нужно учитывать не весь объем полученных целевых средств, а только ту их часть, которая была использована (освоена) в соответствующем налоговом периоде (по налогу на прибыль - за календарный год нарастающим итогом, по НДС - за каждый квартал).

Пример. Фонд "Гармония" участвует в выполнении некоммерческой программы по улучшению экологии российских рек "Чистая река". Учетная политика фонда предусматривает отражение всех расходов на свое содержание и ведение уставной деятельности на счете 26 "Общехозяйственные расходы", а расходов на выполнение целевых программ - на счете 86 "Целевое финансирование". Кроме того, фонд производит и реализует туристические палатки. Офис организации и цех по производству палаток находятся в одном здании. В отчетном периоде организацией произведены следующие операции:

- на расчетный счет поступили целевые средства от ЗАО "Пандемос" на экологическую программу "Чистая река" - 233 333 руб.;

- за подготовку технической документации по очистке реки (реализация целевой программы) ООО "Бриг" перечислено 40 141 руб. (НДС не облагается, контрагент на УСН);

- за очистку реки (реализация целевой программы) ООО "Мидас" перечислено 118 000 руб., в т.ч. НДС - 18 000 руб.;

- оплачен ремонт инвентаря, который не используется при производстве палаток, в размере 590 руб., в т.ч. НДС - 90 руб.;

- получена предоплата от покупателя за палатки - 118 000 руб., включая НДС - 18 000 руб.;

- по безналичному расчету приобретены материалы на сумму 59 000 руб., в т.ч. НДС - 9000 руб., которые были полностью использованы, причем исключительно при производстве туристических палаток;

- по безналичному расчету приобретены другие материалы на сумму 5900 руб., в т.ч. НДС - 900 руб., которые впоследствии были использованы поровну при производстве туристических палаток и реализации экологической программы "Чистая река";

- с расчетного счета оплачена аренда помещения, используемого как при реализации программы "Чистая река", так и для производства (реализации) палаток, - 14 160 руб., включая НДС - 2160 руб.;

- начислена заработная плата работникам - 65 821 руб.;

- покупателю отгружена готовая продукция на сумму 118 000 руб., включая НДС - 18 000 руб.

Общехозяйственные расходы как в бухгалтерском учете, так и в целях исчисления налога на прибыль распределяются некоммерческой организацией пропорционально доле дохода от предпринимательской деятельности в суммарном объеме всех ее доходов, включая целевые поступления. Сумма общехозяйственных расходов, которые нельзя напрямую отнести к определенному виду операций, составила 100 200 руб. (12 000 (аренда) + 65 821 (заработная плата) + 22 379 (здесь и далее для упрощения примера страховые взносы начислены по максимальной ставке)).

На основании первичных документов бухгалтерией НКО составляется расчет "общих" расходов, приходящихся на предпринимательскую и уставную деятельность, а также сумм НДС, подлежащих отнесению на расчеты с бюджетом и списанию за счет целевых средств, который оформляется в виде бухгалтерской справки.

Бухгалтерская справка:

- удельный вес от реализации палаток в общем объеме поступлений, включая средства целевого финансирования, составил 30% (100 000 руб. : (233 333 руб. + 100 000 руб.) x 100%);

- удельный вес целевого финансирования в общем объеме поступлений составил 70% (233 333 руб. : (233 333 руб. + 100 000 руб.) x 100%);

- сумма общехозяйственных расходов, подлежащая списанию за счет доходов от предпринимательской деятельности, составила 30 060 руб. (100 200 руб. x 30%);

- сумма общехозяйственных расходов, подлежащая списанию за счет средств целевого финансирования, составила 70 140 руб. (100 200 руб. x 70%);

- сумма НДС по общехозяйственным расходам, подлежащая вычету (возмещению из бюджета), составила 648 руб. (2160 руб. x 30%);

- сумма НДС по общехозяйственным расходам, подлежащая списанию за счет средств целевого финансирования, составила 1512 руб. (2160 руб. x 70%).

В приведенном примере использованы следующие наименования субсчетов, открытых к балансовым счетам 10 "Материалы", 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", 26 "Общехозяйственные расходы" и 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками":

- 10/1 "Материалы для предпринимательской деятельности";

- 10/2 "Материалы, используемые на содержание НКО";

- 10/3 "Материалы, используемые для выполнения целевых программ";

- 10/4 "Материалы для общих нужд";

- 19/1 "НДС по приобретенным ценностям, работам и услугам, использованным в предпринимательской деятельности";

- 19/2 "НДС по приобретенным ценностям, работам и услугам, использованным на содержание некоммерческой организации";

- 19/3 "НДС по приобретенным ценностям, работам и услугам, использованным на выполнение целевых программ";

- 19/4 "НДС по приобретенным ценностям, работам и услугам, использованным как в предпринимательской деятельности, так и на содержание НКО и выполнение целевых программ";

- 26/1 "Общехозяйственные расходы по предпринимательской деятельности";

- 26/2 "Общехозяйственные расходы на содержание некоммерческой организации";

- 26/3 "Косвенные общехозяйственные расходы";

- 62/1 "Предварительная оплата";

- 62/2 "Расчеты по отгруженной продукции".

Отражение операций в бухгалтерском учете:

Д-т 51 К-т 76 - 233 333 руб. - отражено поступление целевых средств по экологической программе "Чистая река" от ЗАО "Пандемос";

Д-т 76 К-т 86 - 233 333 руб. - сумма целевых средств отражена в составе целевого финансирования по экологической программе "Чистая река";

Д-т 60 К-т 51 - 40 141 руб. - отражена оплата ООО "Бриг" за подготовку технической документации по очистке реки;

Д-т 86 К-т 60 - 40 141 руб. - расходы по реализации программы "Чистая река" списаны за счет средств целевого финансирования;

Д-т 60 К-т 51 - 118 000 руб. - отражена оплата ООО "Мидас" за очистку реки;

Д-т 86 К-т 60 - 100 000 руб. - расходы по реализации программы "Чистая река" списаны за счет средств целевого финансирования;

Д-т 19/3 К-т 60 - 18 000 руб. - отражена сумма НДС в составе стоимости работ по очистке реки;

Д-т 86 К-т 19/3 - 18 000 руб. - НДС в составе стоимости работ по очистке реки списан за счет средств целевого финансирования;

Д-т 60 К-т 51 - 590 руб. - оплачен ремонт инвентаря;

Д-т 26/2 К-т 60 - 500 руб. - стоимость ремонта отражена в составе общехозяйственных расходов на содержание НКО;

Д-т 19/2 К-т 60 - 90 руб. - отражена сумма НДС в составе средств, уплаченных за ремонт инвентаря;

Д-т 26/2 К-т 19/2 - 90 руб. - НДС в составе средств, уплаченных за ремонт инвентаря, отражен в составе общехозяйственных расходов на содержание НКО;

Д-т 51 К-т 62/1 - 118 000 руб. - получена предоплата от покупателя за туристические палатки;

Д-т 62/1 К-т 68 - 18 000 руб. - начислен НДС с предоплаты;

Д-т 60 К-т 51 - 59 000 руб. - отражена оплата поставщику за материалы для предпринимательской деятельности;

Д-т 10/1 К-т 60 - 50 000 руб. - оприходованы материалы для предпринимательской деятельности;

Д-т 19/1 К-т 60 - 9000 руб. - отражена сумма НДС по материалам;

Д-т 20 К-т 10/1 - 50 000 руб. - отражен расход материалов для производства палаток;

Д-т 68 К-т 19/1 - 9000 руб. - сумма НДС по материалам принята к вычету;

Д-т 60 К-т 51 - 5900 руб. - отражена оплата поставщику за материалы, которые были использованы поровну при производстве туристических палаток и реализации экологической программы "Чистая река";

Д-т 10/4 К-т 60 - 5000 руб. - отражено оприходование материалов для общих нужд;

Д-т 19/4 К-т 60 - 900 руб. - отражена сумма НДС по материалам для общих нужд;

Д-т 10/1 К-т 10/4 - 2500 руб. - отражена стоимость материалов для производства палаток;

Д-т 20 К-т 10/1 - 2500 руб. - отражен расход материалов на производство палаток;

Д-т 19/1 К-т 19/4 - 450 руб. - отражена сумма НДС по материалам, использованным в предпринимательской деятельности;

Д-т 68 К-т 19/1 - 450 руб. - НДС по материалам, использованным при производстве палаток, принят к вычету;

Д-т 10/3 К-т 10/4 - 2500 руб. - отражена стоимость материалов для реализации программы "Чистая река";

Д-т 86 К-т 10/3 - 2500 руб. - отражен расход материалов на реализацию программы "Чистая река";

Д-т 19/3 К-т 19/4 - 450 руб. - отражена сумма НДС по материалам, использованным на реализацию программы "Чистая река";

Д-т 86 К-т 19/3 - 450 руб. - НДС по материалам, использованным на реализацию программы "Чистая река", списан за счет средств целевого финансирования;

Д-т 60 К-т 51 - 14 160 руб. - отражена оплата аренды;

Д-т 26/3 К-т 60 - 12 000 руб. - сумма арендной платы отражена в составе косвенных общехозяйственных расходов;

Д-т 19/4 К-т 60 - 2160 руб. - отражена сумма НДС в составе арендной платы;

Д-т 26/3 К-т 70 - 65 821 руб. - отражено начисление заработной платы работникам;

Д-т 26/3 К-т 69 - 22 379 руб. (65 821 руб. x 34,0%) - отражено начисление страховых взносов (чтобы не усложнять пример - без учета взноса на социальное страхование от несчастных случаев) из фонда заработной платы работников;

Д-т 26/1 К-т 26/3 - 30 060 руб. - часть косвенных общехозяйственных расходов на основании бухгалтерской справки отражены в составе общехозяйственных расходов по предпринимательской деятельности;

Д-т 20 К-т 26/1 - 30 060 руб. - общехозяйственные расходы по предпринимательской деятельности отражены в составе общепроизводственных расходов;

Д-т 19/1 К-т 19/4 - 648 руб. - на основании бухгалтерской справки отражена часть НДС по аренде, подлежащая вычету;

Д-т 68 К-т 19/1 - 648 руб. - НДС по аренде принят к вычету;

Д-т 26/2 К-т 26/3 - 70 140 руб. - часть косвенных общехозяйственных расходов на основании бухгалтерской справки отражена в составе общехозяйственных расходов на содержание НКО;

Д-т 19/2 К-т 19/4 - 1512 руб. - на основании бухгалтерской справки отражена часть НДС по аренде, подлежащая списанию в составе общехозяйственных расходов на содержание НКО;

Д-т 26/2 К-т 19/2 - 1512 руб. - НДС по аренде отражен в составе общехозяйственных расходов на содержание НКО;

Д-т 86 К-т 26/2 - 72 242 руб. (500 + 90 + 70 140 + 1512) - общехозяйственные расходы на содержание НКО списаны за счет средств целевого финансирования;

Д-т 43 К-т 20 - 82 560 руб. (50 000 + 2500 + 30 060) - отражено поступление на склад готовой продукции (палаток);

Д-т 62/2 К-т 90/1 - 118 000 руб. - на сумму предоплаты покупателю отгружена продукция;

Д-т 90/3 К-т 68 - 18 000 руб. - начислен НДС со стоимости реализованной продукции;

Д-т 68 К-т 62/1 - 18 000 руб. - принят к вычету НДС с предоплаты;

Д-т 62/1 К-т 62/2 - 118 000 руб. - предоплата зачтена в счет выручки;

Д-т 90/2 К-т 43 - 82 560 руб. - списана себестоимость проданной продукции (палаток);

Д-т 90/9 К-т 99 - 17 440 руб. (118 000 - 18 000 - 82 560) - отражен финансовый результат от продаж;

Д-т 99 К-т 68 - 3488 руб. (17 440 руб. x 20%) - начислен налог на прибыль;

Д-т 68 К-т 51 - 3488 руб. - налог на прибыль перечислен в бюджет.

На протяжении многих лет мнение налоговой службы по распределению НКО общих расходов (например, Письмо УМНС России по г. Москве от 22.01.2003 N 26-12/4743) сводится к следующему: расходы некоммерческой организации на заработную плату административно-управленческого персонала (включая взносы на социальное страхование), коммунальные услуги, услуги связи, а также транспортные расходы должны производиться за счет целевых средств, поскольку их распределение между некоммерческой и коммерческой деятельностью НКО налоговым законодательством не предусмотрено.

Минфин России также придерживается подобной позиции (Письма от 20.01.2010 N 03-03-06/4/4, от 19.03.2010 N 03-03-06/4/25, от 02.04.2010 N 03-03-06/4/38): для НКО положения гл. 25 НК РФ не предусматривают пропорциональное деление затрат между коммерческой и некоммерческой деятельностью. Правда, отмечает финансовое ведомство, для бюджетных учреждений порядок пропорционального деления отдельных видов расходов существует (отмененная в настоящее время ст. 321.1 НК РФ). А где же принцип равенства налогообложения?

ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 06.07.2009 N А56-50333/2008 отметил: различное применение норм налогового законодательства к коммерческим и некоммерческим организациям противоречит принципу равенства налогообложения (что уж тут говорить о различных видах НКО - противопоставление бюджетных учреждений всем другим разновидностям НКО), поэтому некоммерческая организация вправе учитывать в расходах для целей налогообложения прибыли затраты, соответствующие критериям, установленным ст. 252 НК РФ, и не являющиеся отчислениями, произведенными за счет средств целевых поступлений.

Между тем существующая судебная практика по рассматриваемому вопросу неоднозначна. Есть решения в пользу как некоммерческих организаций, так и фискальных органов. Поэтому, если НКО не желает подвергаться налоговому риску и отстаивать свою правоту в судебном порядке, ей не следует уменьшать базу по налогу на прибыль на сумму общих накладных расходов и принимать к вычету соответствующую часть НДС. Такой организации необходимо стремиться к тому, чтобы часть общих расходов учесть в качестве прямых. Это достигается обеспечением максимального разделения учета расходов, связанных с осуществлением предпринимательской и уставной деятельности НКО.

Например, НКО может иметь в наличии организационно-распорядительные документы, свидетельствующие о том, что:

- в структуре организации сформированы два подразделения: "служба по осуществлению предпринимательской деятельности" и "служба по осуществлению уставной непредпринимательской деятельности";

- каждый объект основных средств в момент принятия к учету распределен по указанным службам и используется исключительно для осуществления какой-то одной деятельности.

Кроме того, штатное расписание должно содержать перечень работников указанных служб с наименованием должностей, должны быть утверждены соответствующие должностные инструкции, четко регламентирующие круг обязанностей сотрудников обеих служб, и т.п.

При соблюдении указанных условий НКО сможет подтвердить наличие расходов, напрямую связанных с предпринимательской деятельностью, которые учитываются при определении налогооблагаемой прибыли, а также принять к вычету суммы НДС, уплаченные при приобретении материальных ресурсов для коммерческой деятельности.

Если предпринимательский характер расходов доказать невозможно, следует относить их за счет целевых поступлений.

Пример. Общественная организация "Деметра" участвует в выполнении некоммерческой программы по улучшению экологии российских рек "Чистая река". Учетная политика НКО предусматривает отражение всех расходов на свое содержание и ведение уставной деятельности на счете 26 "Общехозяйственные расходы", а расходов на выполнение целевых программ - на счете 86 "Целевое финансирование".

Кроме того, организация производит и реализует туристические палатки. Офис общественной организации находится в одном здании, а цех по производству палаток - в другом. В отчетном периоде НКО произведены следующие операции:

1) по безналичному расчету приобретены материалы на сумму 5900 руб., в т.ч. НДС - 900 руб., которые были использованы поровну при производстве туристических палаток и реализации экологической программы "Чистая река";

2) с расчетного счета оплачена аренда помещения, используемого исключительно для производства и реализации палаток, в сумме 14 160 руб., включая НДС - 2160 руб.;

3) отгружена и оплачена покупателем готовая продукция на сумму 118 000 руб., в т.ч. НДС - 18 000 руб.;

4) начислена заработная плата работникам в размере 65 821 руб., в т.ч.:

- службе по осуществлению уставной непредпринимательской деятельности, занимающейся исключительно реализацией программы "Чистая река", - 18 806 руб.;

- службе по осуществлению предпринимательской деятельности, занимающейся только производством палаток, - 37 612 руб.;

- администрации НКО (руководителю, главному бухгалтеру и секретарю) - 9403 руб.

НКО использует следующие наименования субсчетов, открытых к счетам 10 "Материалы", 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" и 26 "Общехозяйственные расходы":

- 10/1 "Материалы для предпринимательской деятельности";

- 10/2 "Материалы, используемые для выполнения целевых программ";

- 10/3 "Материалы для общих нужд";

- 19/1 "НДС по приобретенным ценностям, работам и услугам, использованным при производстве и реализации продукции (работ, услуг)";

- 19/2 "НДС по приобретенным ценностям, работам и услугам, использованным на выполнение целевых программ";

- 19/3 "НДС по приобретенным ценностям, работам и услугам, использованным как в предпринимательской деятельности, так и на выполнение целевых программ";

- 26/1 "Общехозяйственные расходы по предпринимательской деятельности";

- 26/2 "Общехозяйственные расходы на содержание некоммерческой организации".

Отражение операций в бухгалтерском учете:

Д-т 60 К-т 51 - 5900 руб. - отражена оплата поставщику за материалы, которые были использованы поровну при производстве туристических палаток и реализации экологической программы "Чистая река";

Д-т 10/3 К-т 60 - 5000 руб. - отражено оприходование материалов для общих нужд;

Д-т 19/3 К-т 60 - 900 руб. - отражена сумма НДС по материалам для общих нужд;

Д-т 10/1 К-т 10/3 - 2500 руб. - отражена стоимость материалов для производства палаток;

Д-т 20 К-т 10/1 - 2500 руб. - отражен расход материалов на производство палаток;

Д-т 19/1 К-т 19/3 - 450 руб. - отражена сумма НДС по материалам, использованным в предпринимательской деятельности;

Д-т 68 К-т 19/1 - 450 руб. - НДС по материалам, использованным при производстве палаток, принят к вычету;

Д-т 10/2 К-т 10/3 - 2500 руб. - отражена стоимость материалов для реализации программы "Чистая река";

Д-т 86 К-т 10/2 - 2500 руб. - отражен расход материалов на реализацию программы "Чистая река";

Д-т 19/2 К-т 19/3 - 450 руб. - отражена сумма НДС по материалам, использованным на реализацию программы "Чистая река";

Д-т 86 К-т 19/2 - 450 руб. - НДС по материалам, использованным на реализацию программы "Чистая река", списан за счет средств целевого финансирования;

Д-т 60 К-т 51 - 14 160 руб. - отражена оплата аренды;

Д-т 26/1 К-т 60 - 12 000 руб. - сумма арендной платы отражена в составе общехозяйственных расходов по предпринимательской деятельности;

Д-т 19/1 К-т 60 - 2160 руб. - отражена сумма НДС в составе арендной платы;

Д-т 68 К-т 19/1 - 2160 руб. - сумма НДС по аренде принята к вычету;

Д-т 86 К-т 70 - 18 806 руб. - отражено начисление заработной платы работникам службы по осуществлению уставной непредпринимательской деятельности, занятым исключительно реализацией программы "Чистая река";

Д-т 86 К-т 69 - 6394 руб. (18 806 руб. x 34,0%) - отражено начисление страховых взносов (для упрощения примера здесь и далее - без учета взноса на социальное страхование от несчастных случаев) из фонда заработной платы работников, занятых реализацией программы "Чистая река";

Д-т 26/1 К-т 70 - 37 612 руб. - отражено начисление заработной платы работникам службы по осуществлению предпринимательской деятельности, занятым исключительно производством и реализацией палаток;

Д-т 26/1 К-т 69 - 12 788 руб. (37 612 руб. x 34,0%) - отражено начисление страховых взносов с фонда заработной платы работников, занятых производством и реализацией палаток;

Д-т 26/2 К-т 70 - 9403 руб. - отражено начисление заработной платы администрации НКО;

Д-т 26/2 К-т 69 - 3197 руб. (9403 руб. x 34,0%) - отражено начисление страховых взносов с фонда заработной платы администрации;

Д-т 20 К-т 26/1 - 62 400 руб. (12 000 + 37 612 + 12 788) - общехозяйственные расходы по предпринимательской деятельности отражены в составе общепроизводственных расходов;

Д-т 86 К-т 26/2 - 12 600 руб. (9403 + 3197) - общехозяйственные расходы на содержание НКО списаны за счет средств целевого финансирования;

Д-т 43 К-т 20 - 64 900 руб. (2500 + 62 400) - отражено поступление на склад готовой продукции (палаток);

Д-т 62 К-т 90/1 - 118 000 руб. - отражена выручка от продажи продукции;

Д-т 90/3 К-т 68 - 18 000 руб. - начислен НДС со стоимости реализованной продукции;

Д-т 90/2 К-т 43 - 64 900 руб. - списана себестоимость проданной продукции (палаток);

Д-т 51 К-т 62 - 118 000 руб. - получена оплата от покупателя;

Д-т 90/9 К-т 99 - 35 100 руб. (118 000 - 18 000 - 64 900) - отражен финансовый результат от продаж;

Д-т 99 К-т 68 - 7020 руб. (35 100 руб. x 20%) - начислен налог на прибыль;

Д-т 68 К-т 51 - 7020 руб. - налог на прибыль перечислен в бюджет.

Как было показано в двух последних примерах, финансовый результат от осуществления предпринимательской деятельности НКО ежемесячно (заключительными оборотами) в течение года списывается со счета 90 "Продажи" на счет 99 "Прибыли и убытки". По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 закрывается, при этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли отчетного года списывается с дебета счета 99 в кредит счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". При направлении НКО чистой прибыли на финансирование своей уставной деятельности сумма прибыли отражается на счете 86 "Целевое финансирование" в корреспонденции с дебетом счета 84 (Письмо Минфина России от 31.07.2003 N 16-00-14/243).