1.3.2. Нейтральность отчетной информации

В п. 7 ПБУ 4/99 говорится еще об одном требовании: организация при формировании бухгалтерской отчетности должна обеспечивать нейтральность содержащейся в ней информации. Это означает, что необходимо исключить одностороннее удовлетворение интересов отдельных групп пользователей бухгалтерской отчетности. Иными словами, информация не является нейтральной, если посредством отбора или формы представления она влияет на решения и оценки пользователей с целью достижения предопределенных результатов или последствий.

Принцип нейтральности предусмотрен и в МСФО. Хотя все информационные потребности не могут быть удовлетворены финансовой отчетностью, существуют потребности, общие для всех пользователей. А поскольку инвесторы являются поставщиками капитала для компании, информация, удовлетворяющая их потребности, будет удовлетворять и большинство других пользователей финансовой отчетности. Поэтому, составляя отчетность, логичнее всего ориентироваться именно на информационные потребности инвесторов.

1.3.3. Качественные характеристики по Концепции мсфо

(Framework) и Концепции бухгалтерского учета

в рыночной экономике России

В действующих российских нормативных актах не уделяется достаточно внимания качественным характеристикам бухгалтерской отчетности, помимо упомянутых выше требований ее достоверности, полноты и нейтральности.

А вот в системе МСФО рассматривается целый ряд других качественных характеристик (атрибутов), которые должны сделать информацию, представляемую в отчетности, полезной для всех категорий пользователей. Они рассмотрены в Концепции МСФО (Framework).

Впрочем, схожие требования к отчетности изложены и в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренной 29 декабря 1997 г. Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров РФ (ИПБ РФ). К сожалению, данный документ так и не получил "официального" статуса. В п. 2.3 Концепции прямо говорится, что она не заменяет никакие нормативные акты по бухгалтерскому учету, и если какое-либо ее положение противоречит положению законодательного или нормативного акта по бухгалтерскому учету, исполнению подлежит положение законодательного или нормативного акта.

С другой стороны, в п. 2.1 Концепции сказано: именно она определяет основы построения системы бухгалтерского учета в условиях новой экономической среды, складывающейся в стране, поскольку основывается на последних достижениях науки и практики, ориентируется на модель рыночной экономики, использует опыт стран с развитой рыночной экономикой, отвечает международно признанным принципам учета и отчетности. Согласно п. 2.2 Концепция является основой построения системы бухгалтерского учета в стране и призвана:

- обеспечивать заинтересованных специалистов информацией об общих подходах к организации и ведению бухгалтерского учета;

- быть основой поэтапной разработки новых и пересмотра действующих нормативных актов по бухгалтерскому учету;

- быть основой принятия решений по вопросам, еще не урегулированным нормативными актами;

- помогать потребителям бухгалтерской информации в понимании данных, содержащихся в бухгалтерской отчетности.

Соответственно, в п. 2.4 уточняется, что именно данная Концепция определяет основы организации и ведения бухгалтерского учета для организаций всех отраслей хозяйства, видов деятельности и организационно-правовых форм.

Тем не менее, поскольку данный документ не имеет официального статуса, невозможно ссылаться на него в обоснование своей позиции, если она противоречит нормам законодательства, положениям ПБУ или позиции финансовых и контролирующих органов.

Систематизировать качественные характеристики финансовой отчетности можно по разным принципам, в частности в следующем виде (рис. 1).

Качественные характеристики финансовой отчетности

организации

┌─────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│ Качественные характеристики финансовой отчетности (атрибуты, делающие │

│ представляемую в отчетности информацию полезной для пользователей) │

└─────────────────────────────────────┬───────────────────────────────────┘

┌─────────────────┬────────────┴──────┬────────────────────┐

\│/ \│/ \│/ \│/

┌──────┴─────┐ ┌─────┴──────┐ ┌──────┴─────┐ ┌────────┴───────┐

│ понятность │ │ уместность │ │ надежность │ │ сопоставимость │

└────────────┘ └───┬───────┬┘ └──┬────────┬┘ └────────────────┘

│ \│/ \│/ │

характер │ ┌───┴─────────┴─┐ │ правдивое

информации <───┤ │ ограничения │ ├───> представление

│ ├───────────────┘ │

существенность │ ├───> своевременность ├───> преобладание

информации <───┘ │ │ сущности над формой

│ баланс между │

├───> выгодами и ├───> нейтральность

│ затратами │

│ ├───> осмотрительность

│ баланс между │

└───> качественными └───> полнота

характеристиками

Рис. 1

Как разъясняется в разд. 6 Концепции, информация, формируемая в бухгалтерском учете, должна быть прежде всего полезной пользователям, а значит уместной, надежной и сопоставимой.

Информация уместна с точки зрения заинтересованных пользователей, если ее наличие или отсутствие оказывает или способно оказать влияние на решения (включая управленческие) этих пользователей, помогая им оценить прошлые, настоящие или будущие события, подтверждая или изменяя ранее сделанные оценки.

На уместность информации влияют ее содержание (характер) и существенность. В частности, существенной признается информация, отсутствие или неточность которой может повлиять на решения заинтересованных пользователей.

Информация надежна, если не содержит существенных ошибок.

Чтобы быть надежной, информация должна объективно отражать факты хозяйственной деятельности. В МСФО этот принцип именуется принципом правдивого представления.

Факты хозяйственной деятельности должны отражаться в бухгалтерском учете исходя не столько из их правовой формы, сколько из экономического содержания и условий хозяйствования.

Информация, представляемая заинтересованным пользователям (кроме отчетов специального назначения), должна быть нейтральной, т.е. свободной от односторонности. Информация не является нейтральной, если посредством отбора или формы представления она влияет на решения и оценки заинтересованных пользователей с целью достижения предопределенных результатов или последствий.

При формировании информации в бухгалтерском учете следует придерживаться определенной осмотрительности в суждениях и оценках, имеющих место в условиях неопределенности, чтобы активы и доходы не были завышены, а обязательства и расходы - занижены. При этом не допускается создание скрытых резервов, намеренное занижение активов или доходов и намеренное завышение обязательств или расходов.

Ну и, конечно же, информация, формируемая в бухгалтерском учете, должна быть полной (с учетом ее существенности и сопоставимости затрат на сбор и обработку).

Атрибут сопоставимости вытекает из следующего обстоятельства: заинтересованные пользователи должны иметь возможность сравнивать информацию об организации за разные периоды времени для определения тенденции ее финансового положения и финансовых результатов деятельности. Они должны также иметь возможность сопоставлять информацию о разных организациях, чтобы сравнить их финансовое положение, финансовые результаты деятельности и изменения в финансовом положении.

На практике выполнение требования сравнимости обеспечивается, в частности, тем, что заинтересованные пользователи информируются об учетной политике, принятой организацией, любых изменениях, вносимых в нее, и влиянии этих изменений на финансовое положение и финансовые результаты деятельности организации. Однако сравнимость - это не унификация, она не предполагает каких-либо препятствий для совершенствования правил бухгалтерского учета и учетных процедур. Организация не должна вести учет какого-то факта хозяйственной деятельности тем же образом, что и раньше, если принятая учетная политика не обеспечивает реализацию таких требований, как уместность и надежность, либо существует лучшая альтернатива.

Кстати, о сопоставимости прямо упоминается и в ПБУ 4/99. В соответствии с п. 33 этого ПБУ данные бухгалтерского баланса на начало отчетного периода должны быть сопоставимы с данными бухгалтерского баланса за период, предшествующий отчетному (с учетом произведенной реорганизации, а также изменений, связанных с применением ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации", утв. Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н).

Безусловно, при формировании информации в бухгалтерском учете должны приниматься во внимание факторы, ограничивающие ее уместность и надежность.

Одним из главных факторов, способных ограничить уместность и надежность информации, является ее своевременность. Чрезмерная отсрочка представления информации заинтересованным пользователям может привести к потере уместности. Чтобы обеспечить своевременность, зачастую необходимо представить информацию до того, как будут известны все аспекты хозяйственной деятельности, в ущерб, таким образом, ее надежности. Ожидание момента, когда станут известны все аспекты факта хозяйственной деятельности, может обеспечить высокую надежность информации, но сделать ее малополезной заинтересованным пользователям.

Немаловажно и то, что польза, извлекаемая из формируемой в бухгалтерском учете информации, должна быть сопоставима с затратами на ее подготовку.

Ну и, наконец, следует обратить особое внимание на следующее: на практике часто необходим выбор между разными требованиями. Как правило, задача состоит в достижении соответствующего баланса между требованиями для реализации цели бухгалтерского учета. Относительная важность отдельных требований в разных ситуациях является предметом профессионального анализа.

Именно обеспечение основных качественных характеристик и применение соответствующих стандартов обычно дают требуемый результат: финансовая отчетность гарантирует достоверность и объективность содержащейся в ней информации.