Элементы учетной политики, по которым невозможно датьоднозначную оценку влияния

┌───┬──────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│N │ Элементы учетной политики │

│п/п│ │

├───┼──────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┤

│1. │Оценка возвратных отходов │

├───┼──────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┤

│2. │Оценка незавершенного производства │

├───┼──────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┤

│3. │Списание расходов будущих периодов │

├───┼──────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┤

│4. │Распределение косвенных расходов по видам деятельности и/или видам выпускаемой продукции │

├───┼──────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┤

│5. │Классификация затрат на производство │

├───┼──────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┤

│6. │Формирование информации о расходах по обычным видам деятельности │

├───┼──────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┤

│7. │Способ списания НИОКР │

└───┴──────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┘

По элементам представленным в таблице 3 выбор может быть обусловлен только спецификой организации.

И, в-третьих, чтобы максимально упростить работу бухгалтера на этапе проектирования, была разработана специальная таблица, которая является основой формирования эффективной учетной политики предприятия (см. табл. 4). В таблицу включены только те элементы, которые способны оказывать влияние на финансовые результаты и отчетность. Главному бухгалтеру необходимо определиться только с целью формирования учетной политики и затем сформировать учетную политику из тех элементов, которые соответствуют данной цели. Специалисту, занимающимся налоговым планированием, необходимо особое внимание обратить на колонку "рационализация денежных потоков", в которой как раз и представлены те элементы учетной политики, которые позволяют минимизировать налоги.

Таблица 4

Формирования эффективной учетной политики

┌──┬───────────────────────────────┬───────────────────────────────────────────────────────────────┐

│ │ Элементы учетной политики │ Цели формирования учетной политики │

│ │ ├─────────────────┬────────────────┬────────────────┬───────────┤

│ │ │Рационализация │Снижение трудое-│Формирование │Согласова- │

│ │ │денежных потоков │мкости учета │привлекательной │ние с МСФО │

│ │ │ │ │отчетности │ │

├──┼───────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼────────────────┼───────────┤

│ │Переоценка основных средств: │Не проводить до-│Не проводить │Проводить доо-│Проводить │

│ │ │оценку, проводить│ │ценку │как уценку│

│ │ │уценку │ │ │так и доо-│

│ │ │ │ │ │ценку, в│

│ │ │ │ │ │зависимости│

│ │ │ │ │ │от измене-│

│ │ │ │ │ │ния рыноч-│

│ │ │ │ │ │ной цены │

├──┼───────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼────────────────┼───────────┤

│ │Амортизация основных средств: │Метод уменьшаемо-│Линейный способ │Линейный способ,│Метод уме-│

│ │ │го остатка, метод│ │метод уменьшае-│ньшаемого │

│ │ │суммы чисел лет│ │мого остатка без│остатка, │

│ │ │Применять повыша-│ │повышающего ко-│линейный │

│ │ │ющие коэффициенты│ │эффициента │способ, │

│ │ │ │ │ │пропорцио- │

│ │ │ │ │ │нально объ-│

│ │ │ │ │ │ему продук-│

│ │ │ │ │ │ции │

├──┼───────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼────────────────┼───────────┤

│ │Списание стоимости основных│списывать │Если влияние не-│Если влияние не-│Не списы-│

│ │средств, стоимостью менее 20│ │значительное, то│значительное, то│вать │

│ │тысяч рублей │ │по усмотрению│по усмотрению│ │

│ │ │ │руководителя, │руководителя, │ │

│ │ │ │если значитель-│если значитель-│ │

│ │ │ │ние - то списы-│ние - то не спи-│ │

│ │ │ │вать │сывать │ │

├──┼───────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┴────────────────┼───────────┤

│ │Установление лимита отнесения к│20 000 │Исходя из технологических особен-│Лимит не│

│ │основным средствам │ │ностей предприятия │устанавли- │

│ │ │ │ │вается │

├──┼───────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┬────────────────┼───────────┤

│ │Учет ремонта основных средств: │По фактическим │По фактическим│По фактическим│любой │

│ │ │затратам Ремонт-│затратам путем│затратам с испо-│ │

│ │ │ный фонд │создания резерва│льзованием счета│ │

│ │ │ │на проведение│расходов будущих│ │

│ │ │ │ремонта │периодов │ │

├──┼───────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼────────────────┼───────────┤

│ │Порядок включения в состав│Не включать в│включать │Не включать │включать │

│ │основных средств объектов│состав основных│ │ │ │

│ │недвижимости , подлежащих гос.│средств до окон-│ │ │ │

│ │регистрации: │чания регистрации│ │ │ │

├──┼───────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼────────────────┼───────────┤

│ │Начисление амортизации немате-│Линейный способ│Линейный способ │Линейный способ│Линейный │

│ │риальных активов: │Способ начисления│ │Метод уменьшае-│способ спо-│

│ │ │стоимости пропор-│ │мого остатка │соб умень-│

│ │ │ционально объему│ │ │шаемого ос-│

│ │ │продукции (работ)│ │ │татка про-│

│ │ │ │ │ │порциональ-│

│ │ │ │ │ │но объему│

│ │ │ │ │ │продукции │

├──┼───────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼────────────────┼───────────┤

│ │Порядок списания ТЗР: │Упрощенные спосо-│любой │любой │любой │

│ │ │бы │ │ │ │

├──┼───────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼────────────────┼───────────┤

│ │Оценка списываемых материально-│ЛИФО │По средней себе-│По средней себе-│ФИФО, по│

│ │-производственных запасов │ │стоимости │стоимости │средней се-│

│ │ │ │ │ │бестоимости│

├──┼───────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼────────────────┼───────────┤

│ │Варианты исчисления себестоимо-│любой │Себестоимость │Себестоимость │любой │

│ │сти единицы запаса │ │единицы запаса│единицы запаса│ │

│ │ │ │включает только│включает все│ │

│ │ │ │стоимость запаса│расходы, связан-│ │

│ │ │ │по договорной│ные с приобрете-│ │

│ │ │ │цене (упрощенный│нием запаса │ │

│ │ │ │вариант) │ │ │

├──┼───────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼────────────────┼───────────┤

│ │Порядок списания отклонения│На финансовые ре-│На финансовые│Пропорционально │любой │

│ │фактической себестоимости от│зультаты │результаты │готовой продук-│ │

│ │нормативной │ │ │ции │ │

├──┼───────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼────────────────┼───────────┤

│ │Порядок списания спецодежды со│Единовременно │любой │ любой │любой │

│ │сроком использования менее 12│ │ │ │ │

│ │месяцев │ │ │ │ │

├──┼───────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼────────────────┼───────────┤

│ │Оценка приобретаемых товаров │По покупным ценам│По покупным це-│По фактической│любой │

│ │ │По продажным це-│нам │себестоимости │ │

│ │ │нам (для органи-│ │приобретения по│ │

│ │ │заций розничной│ │продажным ценам│ │

│ │ │торговли) │ │(для организаций│ │

│ │ │ │ │розничной торго-│ │

│ │ │ │ │вли) │ │

├──┼───────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼────────────────┼───────────┤

│ │Классификация затрат на произ-│Завышать косвен-│Установить оди-│Завышать прямые│любой │

│ │водство │ные расходы, за-│наковую методику│расходы, зани-│ │

│ │ │нижать прямые │и для бухгалтер-│жать косвенные │ │

│ │ │ │ского и для на-│ │ │

│ │ │ │логового учета │ │ │

├──┼───────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼────────────────┼───────────┤

│ │Оценка незавершенного производ-│По стоимости сы-│По стоимости сы-│По фактической│любой │

│ │ства │рья, материалов и│рья, материалов│или нормативной│ │

│ │ │полуфабрикатов │и полуфабрикатов│(плановой) про-│ │

│ │ │По прямым стать-│ │изводственной │ │

│ │ │ям затрат │ │себестоимости │ │

├──┼───────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼────────────────┼───────────┤

│ │Срок списание НИОКР │минимальный │5 лет │Максимальный - 5│Ожидаемый │

│ │ │ │ │лет │срок ис-│

│ │ │ │ │ │пользова- │

│ │ │ │ │ │ния, но ни│

│ │ │ │ │ │более срока│

│ │ │ │ │ │деятельнос-│

│ │ │ │ │ │ти органи-│

│ │ │ │ │ │зации │

├──┼───────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼────────────────┼───────────┤

│ │Списание управленческих расхо-│Прямое списывание│Прямое списание│Распределять │любой │

│ │дов и расходов на продажу │на себестоимость │на себестоимость│между себестои-│ │

│ │ │ │ │мостью проданной│ │

│ │ │ │ │продукцией, то-│ │

│ │ │ │ │варами и остат-│ │

│ │ │ │ │ком на складе │ │

├──┼───────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼────────────────┼───────────┤

│ │Перевод долгосрочной задолжен-│любой │любой │Не переводить │Переводить │

│ │ности в краткосрочную │ │ │ │ │

├──┼───────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼────────────────┼───────────┤

│ │Метод включения дополнительных│Единовременное │Единовременное │Учет в составе│любой │

│ │затрат, связанных с получением│отнесение в сос-│отнесение в сос-│дебиторской за-│ │

│ │займов и кредитов │тав прочих расхо-│тав прочих рас-│долженности с│ │

│ │ │дов │ходов │последующим от-│ │

│ │ │ │ │несением их в│ │

│ │ │ │ │состав операци-│ │

│ │ │ │ │онных расходов в│ │

│ │ │ │ │течение срока│ │

│ │ │ │ │погашения заем-│ │

│ │ │ │ │ных обязательств│ │

├──┼───────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼────────────────┼───────────┤

│ │Способ формирования первона-│В случае несущес-│В случае несу-│В первоначальную│любой │

│ │чальной стоимости финансовых│твенности величи-│щественности ве-│стоимость финан-│ │

│ │вложений │ны затрат на при-│личины затрат на│совых вложений,│ │

│ │ │обретение финан-│приобретение фи-│приобретенных за│ │

│ │ │совых вложений│нансовых вложе-│плату, включают-│ │

│ │ │эти затраты приз-│ний эти затраты│ся суммы факти-│ │

│ │ │наются прочими│признаются про-│ческих затарат│ │

│ │ │операционными │чими операцион-│на их приобрете-│ │

│ │ │расходами │ными расходами │ние │ │

├──┼───────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼────────────────┼───────────┤

│ │Порядок отражения суммовых│Не учитывать в│любой │Учитывать суммо-│любой │

│ │разниц в стоимости финансовых│формировании пер-│ │вые разницы при│ │

│ │вложений │воначальной стои-│ │формировании │ │

│ │ │мости, а относить│ │первоначальной │ │

│ │ │на операционные│ │стоимости финан-│ │

│ │ │расходы │ │совых вложений │ │

├──┼───────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼────────────────┼───────────┤

│ │Способы оценки выбывающих│ЛИФО │ФИФО │ФИФО │ │

│ │ценных бумаг, по которым не│По средней себес-│ │ │ │

│ │определяется текущая рыночная│тоимости │ │ │ │

│ │стоимость │ │ │ │ │

├──┼───────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼────────────────┼───────────┤

│ │Создание резервов по сомнитель-│Создавать │Не создавать │Не создавать │Создавать │

│ │ным долгам │ │ │ │ │

├──┼───────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼────────────────┼───────────┤

│ │Создание резервов предстоящих│любой │Не создавать │Создавать │Создаются │

│ │расходов │ │ │ │по усмотре-│

│ │ │ │ │ │нию органи-│

│ │ │ │ │ │зации │

├──┼───────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼────────────────┼───────────┤

│ │Метод учета поступлений госу-│любой │По поступлению │По поступлению │По поступ-│

│ │дарственной помощи │ │ │ │лению │

├──┼───────────────────────────────┼─────────────────┼────────────────┼────────────────┼───────────┤

│ │Отражение в отчетности отло-│любой │Сальдированная │Отражение ОНА в │любой │

│ │женных налоговых активов (ОНА)│ │(свернутая) сум-│качестве внеобо-│ │

│ │и отложенных налоговых обяза-│ │ма ОНО и ОНА │ротных активов и│ │

│ │тельств (ОНО) │ │ │отражение ОНО в│ │

│ │ │ │ │качестве долгос-│ │

│ │ │ │ │рочных обяза-│ │

│ │ │ │ │тельств │ │

└──┴───────────────────────────────┴─────────────────┴────────────────┴────────────────┴───────────┘

Т.А. Залышкина,

старший преподаватель кафедры

бухгалтерского учета и аудита

Сибирского государственного

индустриального университета

(г. Новокузнецк)

Налоговые потери при полученииработ (услуг) по организации перевозок, сопровождению, погрузке иперегрузке экспортируемых за пределы Российской Федерации товаров уроссийских перевозчиков на железнодорожном транспорте

1. Изменения с 01.01.2006 года в порядке подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов работ (услуг) по сопровождению, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы Российской Федерации товаров.

До 01.01.2006 года налогообложение налогом на добавленную стоимость работ (услуг) по сопровождению, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы Российской Федерации товаров у российских перевозчиков на железнодорожном транспорте производилось по налоговой ставке 0 процентов в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Налогового Кодекса РФ в качестве работ (услуг) непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в пункте 1 статьи 164 НК РФ.

В соответствии с Федеральным законом N 119-ФЗ от 22.07.2005 года были внесены изменения в подпункты 2 и 9 пункта 1 статьи 164 НК РФ. Российские перевозчики на железнодорожном транспорте были исключены из подпункта 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ и соответственно выделены в вновь введенном в действие подпункте 9 пункта 1 статьи 164 НК РФ. Данные нововведения в статью 164 проявились в нижеследующих изменениях при налогообложении НДС работ (услуг) оказываемых российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте.

Во-первых, исключение российских перевозчиков на железнодорожном транспорте из совокупности организаций и индивидуальных предпринимателей имеющих право на налогообложение в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ повлекло за собой утерю права российских перевозчиков на налогообложение по налоговой ставке 0 процентов при реализации работ (услуг) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке товаров импортируемых в Российскую Федерацию;

Во-вторых, изменения, внесенные в подпункт 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ, в виде исключения российских перевозчиков на железнодорожном транспорте из организаций и индивидуальных предпринимателей, имеющих право на налогообложение в соответствии с данным подпунктом, исключили право российских перевозчиков на применение пункта 4 статьи 165 НК РФ для подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов.

В пункте 4 статьи 165 НК РФ указан порядок подтверждения права на получение возмещения при налогообложении налоговой ставке 0 процентов только при реализации работ (услуг), предусмотренных подпунктами 2 и 3 пункта 1 статьи 164 НК РФ, если иное не предусмотрено пунктом 5 данной статьи. Безусловно, действие пункта 4 статьи 165 НК РФ не распространяется на порядок подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов при реализации работ (услуг) по организации перевозок, сопровождению, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы Российской Федерации товаров российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте. Поскольку иной порядок подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов указан в пункте 5 статьи 165 НК РФ, а именно при реализации российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте работ и услуг, предусмотренных подпунктами 3 и 9 пункта 1 статьи 164 НК РФ. Также безусловным является то, что услуги по организации перевозок, сопровождению, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы Российской Федерации грузов и товаров, оказываемые российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте не поименованы в подпунктах 2 и 3 пункта 1 статьи 164 НК РФ. Данный факт означает то, что для подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов российские перевозчики на железнодорожном транспорте при реализации услуг поименованных в подпункте 9 пункта 1 статьи 164 НК РФ, в частности услуг по организации перевозок, сопровождению, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы Российской Федерации товаров, должны представить в налоговые органы:

- реестр выписок банка, подтверждающих фактическое поступление выручки от российского или иностранного лица за выполненные работы (оказанные услуги) на счет российского налогоплательщика в российском банке;

- реестр перевозочных документов, оформляемых при перевозках товаров в международном сообщении.

В то время как предоставление реестра перевозочных документов, оформляемых при перевозках товаров на работы (услуги) по организации перевозок, сопровождению, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы Российской Федерации товаров является невозможным. В соответствии Федеральным законом от 10.01.2003 года N 18-ФЗ (в редакции от 07.07.2003 года) "Устав железнодорожного транспорта Российской Федерации" перевозочным документом, является документ, подтверждающий заключение договора перевозки груза (транспортная железнодорожная накладная) или удостоверяющий заключение договора перевозки пассажира, багажа, грузобагажа (проездной документ (билет), багажная квитанция, грузобагажная квитанция). Федеральный орган исполнительной власти в области железнодорожного транспорта утверждает единые формы перевозочных документов на перевозку грузов. Правила заполнения перевозочных документов на перевозку грузов железнодорожным транспортом утверждены приказом Министерства путей сообщения Российской федерации от 18.06.2003 года N 39. В соответствии с вышеуказанными нормативными актами, регламентирующими заполнение перевозочных документов, оформление перевозочных документов на работы (услуги) по организации перевозок, сопровождению, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы Российской Федерации товаров не производится.

Таким образом, вследствие изменений, внесенных в 21 главу Федеральным законом N 119-ФЗ от 22.07.2005 года, российские перевозчики на железнодорожном транспорте при реализации работ (услуг) по организации перевозок, сопровождению, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы Российской Федерации товаров фактически лишены права воспользоваться установленным порядком подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов данных работ (услуг).

2. Налоговые потери у покупателей работ (услуг) по сопровождению, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы Российской Федерации товаров.

Следствием чего, безусловно являются налоговые потери у покупателей работ (услуг) по сопровождению, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы Российской Федерации товаров у российских перевозчиков на железнодорожном транспорте. Поскольку, в связи с вышеизложенным, российские перевозчики на железнодорожном транспорте с 01.01.2006 года, с целью исключения налоговых рисков связанных с подтверждением права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов, фактически могут производить налогообложение работ (услуг) по организации перевозок, сопровождению, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы Российской Федерации товаров только по ставке 18 процентов.

У покупателей работ (услуг) согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Пунктом 2 статьи 169 Кодекса установлено, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Подпунктом 10 пункта 5 статьи 169 Налогового Кодекса установлено, что в счете-фактуре указывается налоговая ставка. Налогообложение НДС операций по реализации товаров (работ, услуг) производится по налоговым ставкам, установленных статьей 164 Налогового кодекса. Таким образом, образом применение налоговой ставке 0 процентов по налогу на добавленную стоимость при оказании услуг по организации перевозок, сопровождению, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы Российской Федерации товаров является не только правом налогоплательщика при условии документального подтверждения, но обязанностью, установленной статьей 164 Налогового Кодекса.

Соответственно часть покупателей услуг по организации перевозок, сопровождению, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы Российской Федерации товаров при предоставлении в инспекции Федеральной налоговой службы РФ налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов по данным услугам получили решения об отказе в возмещении сумм налога на добавленную стоимость.

3. Распространение на российских перевозчиков на железнодорожном транспорте порядка подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов в соответствии с пунктом 4 статьи 165 НК РФ.

Но при детальном анализе положений подпункта 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ определено, что настоящий подпункт распространяется на иные подобные работы (услуги), то есть перечень работ (услуг) открыт. Хотя, в сущности, проблема для российских перевозчиков на железнодорожном транспорте в невозможности применения п.п. 2 п. 1 статьи 164 НК РФ состоит в исключении их из российских организаций, применяющих данный подпункт, а не в как таковом перечне работ (услуг).

Возможное решение данной проблемы состоит в распространении на российских перевозчиков на железнодорожном транспорте порядка подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов в соответствии с п. 4 статьи 165 НК РФ. До введения в действия Федерального закона N 119-ФЗ от 22.07.2005 года пункт 4 статьи 165 НК РФ распространялся на российских перевозчиков на железнодорожном транспорте.

Но, тем не менее, и ранее применение порядка подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов в отношении услуг по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке вывозимых за пределы территории Российской Федерации или ввозимых на территорию Российской Федерации товаров не использовалось российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте, и налогообложение вышеуказанных услуг производилось по ставкам 20 и 18 процентов в соответствующих налоговых периодах.

4. Порядок документооборота у российских перевозчиков на железнодорожном транспорте при выполнении работ по организации перевозок, сопровождению, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы Российской Федерации товаров.

4.1. Оформление временной периодической декларации при выполнении работ по организации перевозок, сопровождению, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы Российской Федерации товаров.

При вывозе с таможенной территории Российской Федерации российских товаров, в отношении которых не могут быть представлены точные сведения, необходимые для таможенного оформления, в соответствии с обычным ведением внешней торговли, допускается их периодическое временное декларирование путем подачи временной таможенной декларации в соответствии с пунктом 1 статьи 138 Таможенного кодекса РФ.

Согласно пунктам 9 и 14 Инструкции о подтверждении таможенными органами фактического вывоза товаров с таможенной территории Российской Федерации, утвержденной приказом Государственного таможенного комитета Российской Федерации от 21.07.2003 года N 806 (далее по тексту - инструкции), для целей обеспечения реализации права на применение налоговой ставки 0 процентов заявители, использующие при таможенном оформлении товаров особый порядок декларирования (с применением временных, временных периодических, неполных таможенных деклараций), обращаются в таможенные органы с заявлением о подтверждении фактического вывоза товаров в соответствии с порядком предусмотренным данной Инструкцией. Пунктом 15 Инструкции предусмотрено, что представленные заявителем, использующим при таможенном оформлении товаров особый порядок, неполная, временная, временная периодическая либо полная таможенная декларация (или копия) или специальный реестр, а также транспортный, товаросопроводительный и (или) иной документ (копии) не позднее 5 дней после поступления заявления в таможенный орган возвращаются заявителю с отметками, свидетельствующими о фактическом вывозе товаров либо с мотивированным отказом подтвердить факт вывоза товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации.

Заявители, реализующие работы (услуги) дополнительно к документам, указанным в пункте 9 Инструкции, представляют копию договора заявителя на оказание работ (услуг), который содержит информацию, подтверждающую факт выполнения услуг в отношении вывезенных товаров.

Соответственно у покупателя услуг по организации перевозок, сопровождению и погрузо-разгрузочных работ товаров экспортируемых за пределы Российской Федерации в момент их декларирования до начала выполнения данных работ и предоставления данных услуг путем подачи временной таможенной декларации не может быть заполнено поле 18, а именно транспортное средство при отправлении (номер вагона). Фактически после только после убытия российских товаров с таможенной территории Российской Федерации при подаче декларанта полной таможенной декларации поле 18 будет заполнено номером вагона.

В то время как в подпункте 3 пункта 4 статьи 165 НК РФ не указано, какую таможенную декларацию налогоплательщик должен представить в налоговый орган в целях подтверждения обоснованности применения ставки налога 0 процентов. В данной норме содержится только требование о наличии таможенной декларации соответствующих отметок российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, что также подтверждено постановлением Федерального Арбитражного суда Северо-Западного округа от 3 апреля 2006 года N А56-11330/2005. Также в соответствии с требованиями статьи 138 Таможенного Кодекса РФ предоставление временной периодической декларации является правом, а не обязанностью декларанта.

4.2. Оформление транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы Российской Федерации в соответствии с подпунктами 2 и 3 статьи 165 Налогового Кодекса.

В соответствии с соглашением о международном железнодорожном грузовом сообщении (СМГС) транспортным документом является накладная СМГС. Накладная состоит:

1) оригинал накладной (сопровождает груз до станции назначения и выдается получателю с листом 5 и грузом);

2) дорожная ведомость (сопровождает груз до станции назначения и остается на дороге назначения);

3) дубликат накладной (выдается отправителю после заключения договора перевозки);

4) лист выдачи груза (сопровождает груз до станции назначения и остается на станции назначения);

5) лист уведомления о прибытии груза (сопровождает груз до станции назначения и выдается получателю вместе с листом 1 и грузом),

А также необходимого количества дополнительных экземпляров дорожной ведомости, предназначенных для дороги отправления и транзитных железных дорог, а именно:

- двух экземпляров для дороги отправления и

- одного экземпляра для каждой участвующей в перевозке транзитной дороги.

Отправитель обязан приложить к накладной сопроводительные документы, необходимые для выполнения таможенных и других правил на всем пути следования груза, а также в случае необходимости сертификат и спецификацию. Эти документы должны относиться только к тем грузам, которые означаться в накладной.

Все сопроводительные документы, прикладываемые отправителем к накладной, должны быть им поименованы в накладной в графе "Документы, приложенные отправителем" (например ГТД, счет-фактура, спецификация, фитосанитарный сертификат, дополнительная дорожная ведомость).

При экспортных перевозках товаров через пограничные переходы на дубликате накладной СМГС таможенными органами ставится штамп "Товар вывезен", на дополнительном экземпляре дорожной ведомости, предназначенной для дороги назначения, таможенными органами ставится штамп "Выпуск разрешен".

При экспортных перевозках товаров через порты Российской Федерации железные дороги оформляют перевозочные документы внутреннего сообщения в соответствии правилами заполнения перевозочных документов на перевозку грузов железнодорожным транспортом утвержденных Министерством путей сообщения РФ от 18.06.2003 года.

Перевозочный документ - транспортная железнодорожная накладная (далее - накладная) состоит из четырех листов:

лист 1 - оригинал накладной (выдается перевозчиком грузополучателю);

лист 2 - дорожная ведомость (составляется в необходимом количестве экземпляров, предусмотренных Правилами перевозок грузов железнодорожным транспортом, - для перевозчика и участников перевозочного процесса, в том числе не менее двух дополнительных экземпляров для каждой участвующей в перевозке грузов инфраструктуры - один экземпляр для входной железнодорожной станции (далее - станция), находящейся в данной инфраструктуре, второй - для выходной станции из инфраструктуры);

лист 3 - корешок дорожной ведомости (остается у перевозчика);

лист 4 - квитанция о приеме груза (остается у грузоотправителя).

При перевозке грузов, находящихся под таможенным контролем, отправляемых со станций железных дорог Российской Федерации и вывозимых через порты Российской Федерации и другие пункты перевалки на водный транспорт в непрямом международном сообщении в накладной в графе "Станция назначения" указываются наименование и код припортовой станции. При этом в правом верхнем углу всех листов накладной должна быть сделана отметка "Экспорт". По технологии взаимодействия таможенных органов и железных дорог при таможенном оформлении грузов перевозимых железнодорожным транспортом в редакции приказа ГТК от 28.06.2002 N 675 решение таможенного органа удостоверяется штампом "Выпуск разрешен" в документах внутреннего сообщения - в четвертой графе железнодорожной накладной. В правом верхнем углу лицевой стороны этих же документов указывается номер грузовой таможенной декларации. Указанные штампы и записи заверяются личной номерной печатью должностного лица таможенного органа.

4.3. Оформление на выполненные погрузо-разгрузочные работы "Наряда на сдельные (повременные) работы".

В соответствии с указанием МПС России от 3 июня 1999 года N Ш-990у на выполненные погрузо-разгрузочные работы оформляется "Наряд на сдельные (повременные) работы" формы ФТУ-14. После осуществления предоплаты клиента производится погрузка экспортируемых товаров за пределы Российской Федерации. В форме ФТУ N 14 "Наряда на сдельные и повременные работы" указывается номер вагона, в который осуществлялась погрузка товаров на вывоз за пределы Российской Федерации. В соответствии с распоряжением ОАО "РЖД" от 08.06. 2005 года N 865 "О вводе в действие инструкции по учету выручки (доходов от грузовых перевозок" первичным документом, на основании которого осуществляются расчеты за дополнительные сборы и штрафы являются накопительные карточки формы ФДУ-92, в частности на погрузо-разгрузочные работы.

Исключение налоговых потерь при приобретении работ (услуг) по организации перевозок, сопровождению, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы Российской Федерации товаров у российских перевозчиков на железнодорожном транспорте состоит в распространении на российских перевозчиков на железнодорожном транспорте порядка подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов в соответствии с п. 4 статьи 165 НК РФ и представлении в налоговые органы для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки следующих документов:

1) контракта (копия контракта) российского перевозчика на железнодорожном транспорте с российским лицом или иностранным лицом на выполнение указанных работ (оказание указанных услуг);

2) выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного или российского лица - покупателя указанных работ (услуг) на счет российского перевозчика в российском банке;

3) таможенной декларации (ее копии), в том числе временной периодической с отметками российского таможенного органа, производившего таможенное оформление вывоза товаров, и пограничного таможенного органа, через который товар был вывезен за пределы территории Российской Федерации;

4) копии дубликата накладной СМГС в соответствии с соглашением о международном железнодорожном сообщении с отметкой таможенного органа "Товар вывезен" или транспортную железнодорожную накладную внутреннего сообщения (лист 3 - корешок дорожной ведомости) с указанием страны назначения, наличием отметки "Экспорт" и штампа таможенных органов "Выпуск разрешен".

Э.Л. Калашникова

заместитель начальника

службы бухгалтерского и

налогового учета ВСЖД

(г. Иркутск)