umk_men_org_buh_uhet / Учебные пособия / УП Бухгалтерский учет - 2009

К документам четвертого уровня можно отнести Приказ «Об учетной политике», где в соответствии с нормами законодательства отражаются определенные аспекты учета, такие как способ формирования затрат в себестоимость продукции – для промышленных предприятий в области управленческого учета, периодичность составления и сдачи в бухгалтерию товарного и кассового отчетов ответственными лицами и иная информация.

Структура и содержание уровней нормативного регулирования бухгалтерского учета представлены на рис. 6.

				3 УРОВЕНЬ
		4 УРОВЕНЬ
				Методические
				указания по
		Приказы,
				ведению
		методическ		бухгалтерског
		ие		о учета,
		указания,		инструкции,
		инструкции,		рекомендации
		которые
		издаются
		самими хоз.
		субъектами
				План
				счетов бух.
		Приказ об		учета и
				инструкция
		учетной
				по его
		политике
				применени

2 УРОВЕНЬ

Положения (стандарты) по бухгалтерскому учету

1 УРОВЕНЬ

Законы, указы Президента, постановления Правительства

, регулирующие прямо или косвенно постановку учета в организации

Положение по ведению бух. Учета и бух.

Отчетности в РФ, утв. Приказом от

29.07.98г. №34н

Федеральный закон от

21.11.96г. №129 –

ФЗ «О бух. учете»

Рис. 6. Структура уровней нормативного регулирования в РФ

В настоящее время как бухгалтерская служба, так и система бухгалтерского учета претерпевают значительные изменения. Это связано с

Программой реформирования бухгалтерского учета в соответствии с

международными стандартами финансовой отчетности.

В Программе сформулированы цели, задачи и направления реформирования бухгалтерского учета, необходимость которого предопределена изменениями системы общественных отношений, а также гражданско-правовой среды.

Целью реформирования системы бухгалтерского учета является приведение национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и международными стандартами финансовой отчетности.

61

Учетная политика оформляется приказом или распоряжением руководителя в срок не позднее первой публикации годовой отчетности, но не позднее 90 дней со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации). Ее изменение в отчетном периоде, как правило, не допускается. Исключением является изменение действующего законодательства в течение года или каких-либо нормативных актов, осуществление реорганизационных процедур (разделения, присоединения, выделения, слияния), смены собственников, разработки новых способов ведения бухгалтерского учета. Эти изменения также должны быть оформлены необходимой организационно-распорядительной документацией по предприятию.

Все изменения, кроме указанных, должны быть приурочены к началу хозяйственного года, аргументированы, обоснованы и, по возможности, исчислены в стоимостном выражении.

Учетная политика предприятия включает следующие аспекты бухгалтерского учета:

1)методологическое обеспечение;

2)организационное обеспечение;

3)техническое обеспечение.

На уровне предприятия методологическое обеспечение бухгалтерским учетом определяется применением:

–разработанного на основе типового плана счетов рабочего плана, содержащего синтетические и аналитические счета и обеспечивающего необходимой информацией аппарат управления и внешних пользователей;

–типовых межотраслевых и отраслевых форм первичных учетных документов для регистрации экономических событий. Те из событий, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности, в части оформления должны соответствовать общим требованиям и перечню обязательных реквизитов;

–действующей модели текущего контроля за экономическими событиями, исходя из их содержания;

–разработанной технологии проведения инвентаризации и методов оценки отдельных видов имущества и обязательств;

–правил документооборота и технологии обработки учетной информации на базе действующей организации учета и имеющихся технических средств.

Методологические принципы бухгалтерского учета как часть учетной политики предприятия предусматривают:

–наличие имущественной обособленности и обязательств предприятия от их собственников и других предприятий;

62

–допущение непрерывности функционирования предприятия, т. е. отсутствие намерения прекратить свою деятельность в обозримом будущем;

–последовательность в осуществлении своей деятельности от одного отчетного периода к другому и, следовательно, отсутствие намерения не платить по своим обязательствам (допущение последовательности применения учетной политики);

–соблюдение момента начисления, т. е. доходы и расходы принимаются к учету не по моменту их формирования, а по тому отчетному периоду, к которому они относятся (допущение временной определенности фактов экономических событий).

Таким образом, на каждом из уровней управления решаются свои задачи. Вместе с тем все они в конечном итоге направлены на регламентацию и оптимизацию учетного процесса в соответствии с методологическими принципами бухгалтерского учета.

Учетная политика предприятия призвана обеспечить:

–полное и своевременное отражение методом двойной записи всех фактов экономических событий, происходящих на предприятии (требования полноты);

–соблюдение большой осторожности в своих действиях, ненанесение своими действиями преднамеренного ущерба финансовой устойчивости фирмы (принцип осмотрительности);

–преобладание правовых и экономических подходов над формальным пониманием отдельных действующих положений (принцип приоритета содержания над формой);

–равенство начальных и конечных остатков, а также оборотов по дебету и кредиту аналитических счетов и субсчетов начальному и конечному остатку, равно оборотам по дебету и кредиту объединяющего их синтетического счета (принцип непротиворечивости);

–экономное и рациональное ведение бухгалтерского учета с учетом конкретной деятельности предприятия (требование рациональности);

–принцип периодичности, т. е. разграничения учетного (месяц) и отчетного периода (квартал, полугодие, 9 месяцев, год) для целей исчисления финансового результата предприятия, с одной стороны, и представления внешним потребителям информации о финансовом состоянии предприятия, с другой стороны;

–принцип составления и публикации бухгалтерской отчетности (неизменность ее состава, сопоставимость показателей статей баланса, отчета о прибылях и убытках на начало и конец отчетного года, публичность отчетности).

63

Отмеченные подходы в методологическом обеспечении бухгалтерского учета следовало бы дополнить еще одним, действующим в странах с рыночной экономикой, но не декларируемом в отечественном учете. Он гласит: первоначальная запись признается достоверной, если она оформлена документально и иное не оговорено участниками сторон или не доказано в судебном порядке. Данный принцип определяет главенство Закона, что исключает основу для осуществления органами исполнительной власти действий, противоречащих законодательным и нормативным актам.

Отсутствие соответствующих способов в процессе постановки отдельных вопросов бухгалтерского учета ставит перед предприятием проблему выбора иных подходов. Главное, чтобы они не противоречили Положению по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия».

1.5.2. Документация и документооборот

Первичный учет представляет собой начальную стадию системного восприятия и регистрации отдельных операций, характеризующих хозяйственные процессы и явления, происходящие в организации. Его объектами являются: заготовление, приобретение ресурсов, их использование, затраты на производство, расчеты с поставщиками, банками, финансовыми органами и т. д. На этой стадии учетной работы первоначальные сведения о хозяйственных процессах и явлениях отражаются в первичных документах.

Документ (лат. document – доказательство) – письменное доказательство, свидетельство. Он является письменным подтверждением права совершения хозяйственной операции, ее законченности и хозяйственной целесообразности.

Первичная учетная документация является элементом бухгалтер-

ского учета.

Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Они служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Реквизиты – это показатели, приводимые в документах, которые необходимо заполнить данными совершившихся операций. Большое разнообразие хозяйственных операций вызывает необходимость в различных формах учетных документов, содержащих соответствующие реквизиты.

64

Первичные учетные документы, согласно ст. 9 федерального закона от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», должны содержать следующие обязательные реквизиты:

а) наименование документа; б) дату составления документа;

в) наименование организации, от имени которой составлен документ; г) содержание хозяйственной операции; д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном

выражении; е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение

хозяйственной операции и правильность ее оформления; ж) личные подписи указанных лиц.

В зависимости от характера хозяйственной операции, требований нормативных актов, методических указаний по бухгалтерскому учету и технологии обработки учетной информации в первичные учетные документы могут быть внесены дополнительные реквизиты.

На основании первичных документов делаются записи в учетных регистрах: счетах, журналах и т. д.

Учетные документы могут быть внешними и внутренними. Внешние документы поступают в организацию со стороны – из

государственных органов, вышестоящих организаций, банков, налоговой инспекции, от учредителей, поставщиков, покупателей – и составляются по типовым формам. Примерами такого документа могут служить платежное поручение, счет-фактура поставщика и др.

Внутренние документы составляются непосредственно в организации. Различают следующие виды документов: распорядительные, оправдательные (исполнительные), комбинированные, бухгалтерского оформления.

Распорядительные – это такие документы, в которых содержатся распоряжения, указания о производстве, выполнении тех или иных хозяйственных операций.

Оправдательные (исполнительные) документы удостоверяют факт совершения хозяйственных операций. Оправдательные документы подписывают лица, ответственные за выполнение хозяйственных операций и правильность их оформления в документах. Оправдательные документы, поступающие в бухгалтерию предприятия, проверяются, а затем принимаются к учету.

Комбинированные – это такие документы, которые одновременно являются и распорядительными, и оправдательными.

Документы бухгалтерского оформления составляются тогда, ко-

гда для записей хозяйственных операций нет других документов, или

65

при обобщении и обработке оправдательных и распорядительных документов. Применяемые в бухгалтерском учете документы делятся также на разовые и накопительные.

Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным – непосредственно после ее окончания.

Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

Внесение исправлений в кассовые и банковские документы не допускается. В остальные первичные учетные документы исправления могут вноситься лишь по согласованию с лицами, составившими и подписавшими эти документы, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц с указанием даты внесения исправлений.

Для осуществления контроля и упорядочения обработки данных о хозяйственных операциях на основе первичных учетных документов составляются сводные учетные документы.

Первичные и сводные учетные документы могут составляться на бумажных и машинных носителях информации. В последнем случае организация обязана изготовлять за свой счет копии таких документов на бумажных носителях для других участников хозяйственных операций, а также по требованию органов, осуществляющих контроль в соответствии с законодательством Российской Федерации, суда и прокуратуры.

Содержание регистров бухгалтерского учета и внутренней бухгалтерской отчетности является коммерческой тайной.

В соответствии со ст. 139 Гражданского кодекса РФ информация составляет служебную или коммерческую тайну в случае, когда информация имеет действительную или потенциальную коммерческую ценность в силу неизвестности ее третьим лицам, к ней нет свободного доступа на законном основании и обладатель информации принимает меры к охране ее конфиденциальности. Сведения, которые не могут составлять служебную или коммерческую тайну, определяются законом и иными правовыми актами.

Информация, составляющая служебную или коммерческую тайну, защищается способами, предусмотренными Гражданским кодексом Российской Федерации и другими законами.

Лица, незаконными методами получившие информацию, которая составляет служебную или коммерческую тайну, обязаны возместить причиненные убытки. Такая же обязанность возлагается на работников, разгласивших служебную или коммерческую тайну вопреки трудовому

66

договору, в том числе контракту, и на контрагентов, сделавших это вопреки гражданско-правовому договору.

В соответствии с Законом, вся внутренняя бухгалтерская отчетность является коммерческой тайной, а внешняя отчетность коммерческой тайны не представляет. Первичные учетные документы могут быть изъяты только органами дознания, предварительного следствия и прокуратуры, судами, налоговыми инспекциями и налоговой полицией на основании их постановлений в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Главный бухгалтер или другое должностное лицо организации вправе в присутствии представителей органов, проводящих изъятие документов, снять с них копии с указанием основания и даты изъятия.

Первичные документы составляются на каждую операцию в момент ее совершения. К ним относятся документы о поступлении материалов и отпуске их со складов организации, об отгрузке продукции покупателям и т. п.

Сводные документы обобщают показатели путем соответствующей их группировки, систематизации из первичных документов.

Как отмечалось выше, каждая запись на счетах бухгалтерского учета производится на основании первичных учетных документов, фиксирующих факт совершения той или иной финансовой или хозяйственной операции. При этом первичные учетные документы могут быть приняты к учету только в том случае, если они:

–составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации (документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать установленные действующим законодательством обязательные реквизиты);

–подписаны лицом, уполномоченным на совершение таких действий. Несоблюдение любого из приведенных требований может послу-

жить для работников контролирующих органов поводом усомниться в подлинности предоставленного им документа, следствием чего может стать исключение оформленных таким документом затрат из себестоимости выпускаемой продукции, возникновение споров по поводу правильности расчета налога на прибыль и других.

Согласно п. 12 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н (далее – Положение по ведению бухгалтерского учета), требование главного бухгалтера (или лица, исполняющего его обязанности) документально оформлять хозяйственные операции и представлять в бухгалтерскую службу соот-

67

ветствующие документы и сведения должны в обязательном порядке выполняться всеми работниками организации.

Перечень лиц, имеющих право подписи первичных документов, утверждается руководителем организации по согласованию с главным бухгалтером.

При этом документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем предприятия и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами.

В первичных документах не допускаются неоговоренные исправления. Ошибки в первичных документах, созданных вручную (за исключением кассовых и банковских, которые должны быть составлены заново), исправляются следующим образом:

–зачеркиваются внесенные в документ неверные сведения;

–рядом с зачеркнутой делается верная запись;

–рядом или на полях документа делается запись «Исправлено на

…( полностью воспроизводится текст вновь внесенной записи)»;

–лицо, внесшее исправления, подписывается под записью «Исправлено на …» и ставит дату исправления;

–документ под внесенными исправлениями еще раз подписывают лица, подписавшие его до внесения исправления;

–лица, подписывающие документ уже после внесения в него исправлений, одновременно ставят вторую подпись под записью о внесении исправлений.

Бухгалтер не может заверить своей подписью сделанные в документе исправления, если они не были надлежащим образом заверены должностными лицами, ответственными за совершение операций. Документы, оформленные ненадлежащим образом (в том числе имеющие неоговоренные исправления), бухгалтер не должен принимать к исполнению. В зависимости от обстоятельств он должен либо изъять такой документ (если имеются основания подозревать факты подлога или иных злоупотреблений) и поставить в известность об этом руководство предприятия, либо предложить ответственным за совершение операции должностным лицам дооформить его в установленном порядке.

Документооборот – это движение первичных документов в бухгалтерском учете (создание, получение от других предприятий и учреждений, принятие к учету, обработка, передача в архив).

Создание первичных документов, определение порядка и сроков их передачи для отражения в бухгалтерском учете производится в соответствии с утвержденным в организации графиком документооборота. Своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, их передачу в виде, установленном для отражения в учете, а

68

также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

График документооборота составляется в виде схемы или перечня работ, выполняемых каждым подразделением предприятия, а также всеми исполнителями, с указанием их взаимосвязи и сроков выполнения работ. Правильное составление графика документооборота и его соблюдение способствует рациональному распределению должностных обязанностей между работниками, усилению контрольных функций бухгалтерского учета и обеспечивает своевременность составления отчетности.

Работу по составлению графика документооборота организует главный бухгалтер, после чего составленный график утверждается руководителем. Каждому исполнителю целесообразно вручить выписку из графика, в которой перечислены документы, относящиеся к сфере деятельности данного исполнителя.

Целесообразно по каждому документу включать в график документооборота следующие разделы [54] (табл. 3).

			Таблица 3
	Рекомендуемые показатели графика документооборота
	Показатель		Данные
1.	Порядок создания документа	–	количество экземпляров;
		–	ответственный за выписку;
		–	ответственный за оформление;
		–	ответственный за исполнение;
		–	срок исполнения
2.	Порядок проверки документа	–	ответственный за проверку;
		–	кто представляет;
		–	порядок представления;
		–	срок представления
3.	Порядок обработки документа	–	исполнитель;
		–	срок исполнения
4.	Порядок передачи документа в архив	–	исполнитель;
		–	срок передачи

1.5.3. Учетные регистры

Для получения необходимых сведений о хозяйственной деятельности все данные, содержащиеся в первичных документах, группируются в соответствии с их экономическим содержанием по счетам. Такая запись по счетам осуществляется в учетных регистрах.

Отражение хозяйственных операций в учетных регистрах является вторым этапом учетных работ.

69

Учетные регистры – это специальные таблицы (бланки) для отражения в них хозяйственных операций, зафиксированных в первичных документах.

Регистры предназначены для накапливания, группировки и систематизации по счетам однородных хозяйственных операций, содержащихся в документах, служат целям контроля, управления и анализа фи- нансово-хозяйственной деятельности организаций и используются для составления установленных форм отчетности.

По назначению и объему содержащейся информации учетные регистры подразделяются на синтетические, аналитические, совмещающие синтетический и аналитический учет.

Регистры синтетического учета предназначены для записи хозяйственных операций по синтетическим счетам. Записи в этих регистрах ведутся без пояснительного текста, в обобщенном виде и только в денежном выражении. К ним относятся главная книга, журналы-ордера, оборотные ведомости по синтетическим счетам и др.

Регистры аналитического учета предназначены и используются для отражения однородных хозяйственных операций по отдельным аналитическим счетам. Каждая операция записывается достаточно полно не только в денежном, но и в натуральном выражении. К аналитическим регистрам относятся карточки учета основных средств, материалов, производственные отчеты и др.

Регистры, совмещающие синтетический и аналитический учет, повышают достоверность и наглядность учета. В этих регистрах отдельные строчки предназначены для аналитического учета, а итоговые данные всех записей являются показателями синтетического учета. Это журналордер № 6 по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», жур- нал-одер № 7 по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами».

По видам учетных записей регистры подразделяются на хронологические, систематические и комбинированные.

Хронологические регистры используются для записей операций в хронологическом порядке, т. е. в порядке их совершения (чаще всего в порядке поступления документов в бухгалтерию) без группировки их по счетам. Они имеют контрольное значение для проверки полноты отражаемых операций, выявления общего оборота за месяц и сохранности документов. К ним относятся кассовая книга, реестр товарно-транспортных накладных, журнал регистрации платежных поручений и др.

В систематических регистрах однородные хозяйственные операции систематизируются по счетам синтетического и аналитического учета. Отражение хозяйственных операций в системе счетов бухгалтерского учета называется систематическими записями. Примером являет-

70