Лекции Паномаренко М.М. / БУХГАЛТЕРСКИЙ учет

221

нансовые результаты от реализации могут быть существенно занижены. По этой же причине данный порядок не может применяться на предприятиях с сезонным характером производства, когда списание общехозяйственных расходов в дебет счета 90 «Продажи» при отсутствии фактической реализации продукции приводит к появлению убытков.

4.Учет непроизводительных расходов и потерь

Впроцессе производства продукции могут возникать разного рода непроизводительные расходы, которые приводят к определенным потерям, влияющим на формирование себестоимости продукции. Отражение в учете потерь, понесенных предприятием в процессе производства продукции, позволяет выявить их причины и виновников, допустивших эти потери. Основными непроизводительными расходами и потерями в производстве могут быть потери от брака и потери от простоев.

Браком в производстве считаются изделия, полуфабрикаты, детали, узлы и работы, которые не соответствуют по своему качеству установленным стандартам или техническим условиям и не могут быть использованы по своему прямому назначению или могут быть использованы лишь после исправления.

Взависимости от характера дефектов брак подразделяется на исправимый и неисправимый (окончательный). Исправимым считается брак, исправление которого технически возможно и экономически целесообразно, а продукция после исправления может быть использована по прямому назначению. Окончательным считается брак, исправление которого технически невозможно и экономически нецелесообразно.

Взависимости от места обнаружения брак подразделяется на внутренний и внешний. Внутренним считается брак, выявленный на предприятии до отправки продукции потребителям. Внешним считается брак, выявленный у потребителя в процессе сборки, монтажа или при эксплуатации изделия.

Внекоторых отраслях промышленности брак в производстве обусловлен технологическим процессом (например, металлургическое производство, стекольная промышленность и др.). В таких производствах потери от брака являются планируемой величиной.

Каждый случай брака фиксируется в специальных документах (извещение о браке, акт о браке и т.п.). В них указывается наименование забракованной детали или продукции, название или номер операции, на которой обнаружен брак, причины и виновники брака, сумма затрат на забракованное изделие (деталь). Затраты могут быть исчислены либо по нормам, либо по фактическим данным.

222

Для учета затрат и потерь от брака предназначен счет 28 «Брак в производстве». Этот счет является калькуляционным, активным. По дебету этого счета отражаются затраты по выявленному внутреннему и внешнему браку, а именно: стоимость неисправимого (окончательного) брака и расходы по исправлению брака.

Стоимость неисправимого брака отражается по дебету счета 28 «Брак в производстве» в корреспонденции со счетами 20 «Основное производство» или 23 «Вспомогательные производства» (если брак обнаружен во вспомогательных цехах предприятия). Неисправимый (окончательный) брак оценивается по цеховой себестоимости, которая включает основные затраты и соответствующую долю общепроизводственных расходов.

Расходы по исправлению брака отражаются по дебету счета 28 «Брак в производстве» в корреспонденции со счетами 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 25 «Общепроизводственные расходы» и др.

По кредиту счета 28 «Брак в производстве» отражаются списания:

-стоимости забракованной продукции по цене возможного использования – в корреспонденции со счетом 10 «Материалы», субсчет 6 «Прочие материалы»;

-сумм, подлежащих взысканию с виновников брака, – в корреспонденции со счетами 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет 2 «Расчеты по возмещению материального ущерба»;

-сумм, подлежащих взысканию с поставщиков за поставку недоброкачественных материалов и полуфабрикатов – в корреспонденции со счетом 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 2 «Расчеты по претензиям».

Разность между затратами, отраженными по дебету счета 28 «Брак в производстве», и списаниями, отраженными по кредиту этого же счета, составляет сумму потерь от брака, которая ежемесячно списывается на себестоимость годной продукции (в дебет счетов 20 «Основное производство» или 23 «Вспомогательные производства»).

Аналитический учет брака и потерь от него ведется в ведомости учета брака, открываемой по каждому цеху в отдельности. В ведомости приводятся сведения о видах забракованной продукции, затратах на забракованную продукцию в разрезе отдельных статей, возвратах и компенсациях, причинах и виновниках брака.

Простои – это бездействие оборудования и рабочих, вызванное незапланированными остановками производственного процесса (неисправное оборудование, отсутствие материалов, прекращение подачи энергии и т.п.).

По продолжительности простои подразделяются на целодневные и внутрисменные. По причинам они делятся на зависящие от предприятия

223

(внутренние причины) и не зависящие от предприятия (внешние причины).

Потери от простоев представляют собой непроизводительные расходы материальных ресурсов в период остановки производства, суммы начисленной заработной платы работникам за время простоев по действующему законодательству и отчисления на социальные нужды. Если простои вызваны внешними причинами, в сумму потерь от простоев включается соответствующая доля общехозяйственных расходов.

Все случаи простоев должны оформляться специальными документами, в которых указывается время простоя, его продолжительность, причины и виновники.

Потери от простоев по внутренним причинам учитываются в бухгалтерском учете в составе общепроизводственных расходов.

Потери от простоев по внешним причинам (за исключением простоев, вызванных чрезвычайными обстоятельствами) относятся на счет 26 «Общехозяйственные расходы». Суммы потерь от простоев, подлежащих возмещению сторонними организациями-виновниками, списываются с кредита счета 26 «Общехозяйственные расходы» в дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет 2 «Расчеты по претензиям». В этом случае в сумму потерь включается соответствующая доля общехозяйственных расходов.

Потери от простоев, вызванных чрезвычайными обстоятельствами (стихийное бедствие, пожар, авария, национализация и т.п.), в бухгалтерском учете списываются в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы» в корреспонденции со счетами учета материальных ресурсов, расчетов по оплате труда, денежных средств и др. При этом, если пожары, аварии произошли по вине отдельных лиц, то они должны возмещаться в соответствии с действующим законодательством.

5. Понятие незавершенного производства, его оценка и учет

Для расчета фактической себестоимости выпущенной продукции определяется незавершенное производство на конец отчетного периода.

К незавершенному производству относится продукция, не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической проверки.

Для определения величины незавершенного производства и его оценки необходимо знать количество изделий, деталей, заготовок, оставшихся в цехах на конец отчетного периода незаконченными обработкой, и порядок оценки этих изделий, деталей, заготовок. Количество незавершенной про-

224

дукции выявляется путем инвентаризации незавершенного производства, либо путем организации оперативного учета движения деталей.

Оценка незавершенного производства осуществляется по статьям затрат в зависимости от типа производства.

В массовом и серийном производствах незавершенное производство оценивается одним из следующих способов:

по нормативной (плановой) производственной себестоимости; по прямым затратам; по стоимости сырья, материалов, полуфабрикатов.

В индивидуальном производстве незавершенное производство оценивается по фактически произведенным затратам.

6. Особенности учета затрат вспомогательных производств

Для вспомогательных производств характерны следующие особенности:

1)Продукция (работы, услуги) вспомогательных производств, как правило, потребляется внутри предприятия. В то же время часть продукции (работ, услуг) вспомогательных производств может реализовываться сторонним организациям и физическим лицам.

2)В тех случаях, когда продукция (работы, услуги) потребляются внутри предприятия, в состав затрат не включаются общехозяйственные расходы. При продаже продукции (работ, услуг) на сторону соответствующая доля общехозяйственных расходов включается в фактическую себестоимость, а следовательно, и в цену.

3)Взаимное потребление услуг одних вспомогательных цехов другими вспомогательными цехами. Например, транспортный цех получает услуги паросилового цеха (теплоэнергию), одновременно оказывая услуги этому цеху в виде доставки топлива. В таких случаях исчисление фактической себестоимости встречных услуг представляет определенную сложность: чтобы определить себестоимость пара, произведенного цехом, необходимо знать себестоимость потребленных этим цехом услуг транспортного цеха и наоборот. В таких случаях в целях упрощения расчетов допускается оценка встречных услуг по фактической себестоимости предыдущего месяца либо по плановой себестоимости отчетного месяца.

Распределение услуг между цехами-потребителями осуществляется следующим образом: общая сумма затрат вспомогательного цеха (с учетом изменений остатков незавершенного производства, если они имеют место) делится на количественные объемы произведенной продукции (работ, услуг). Полученный результат представляет собой себестоимость единицы продукции (работ, услуг). Себестоимость единицы

225

умножается на количество продукции (работ, услуг), отпущенное потребителям.

Как уже отмечалось, для учета затрат вспомогательных производств используется калькуляционный счет 23 «Вспомогательные производства». В зависимости от количества вспомогательные цехов на предприятии к данному счету открывается соответствующее количество субсчетов.

Порядок учета и списания затрат вспомогательных производств аналогичен порядку учета затрат основного производства: по дебету счета 23 «Вспомогательные производства» отражаются основные затраты, т.е. затраты, непосредственно связанные с выпуском продукции, выполнением работ, оказанием услуг вспомогательным цехом, и накладные расходы, т.е. затраты, связанные с обслуживанием и управлением вспомогательных производств. По кредиту счета 23 «Вспомогательные производства» отражаются суммы фактической себестоимости выпущенной вспомогательными производствами продукции, выполненных работ, оказанных услуг.

Списание сумм фактической себестоимости продукции (работ, услуг) вспомогательных производств в зависимости от потребителей отражается по дебету счетов:

-20 «Основное производство» – при потреблении работ, услуг в качестве основных затрат на производство;

-25 «Общепроизводственные расходы» – при потреблении работ, услуг основными и вспомогательными цехами в качестве расходов по обслуживанию производства и управления;

-29 «Обслуживающие производства и хозяйства» – при потреблении работ, услуг этими подразделениями;

-43 «Готовая продукция» – при изготовлении продукции, предназначенной для продажи либо для собственных нужд;

-90 «Продажи» – при выполнении работ, услуг для сторонних организаций;

-23 «Вспомогательные производства» – при потреблении встречных работ, услуг и др.

Аналитический учет затрат вспомогательных производств ведется в ведомостях по каждому виду производств (цеху).

7. Сводный учет затрат на производство. Определение фактической производственной себестоимости

выпущенной из производства готовой продукции

Сводный учет затрат на производство осуществляется путем обобщения по объектам учета затрат всех произведенных расходов. Построение сводного учета затрат заключается в перенесении итоговых дан-

226

ных из ведомостей учета затрат по цехам и другим производственным подразделениям (операции по кредиту счетов учета материальных ресурсов, расходов по оплате труда, денежных средств и т.д.). Обобщение затрат производится в специальной ведомости затрат на производство, форма которой определяется применяемой формой бухгалтерского учета и способом обработки учетных данных.

Собранные на счете 20 «Основное производство» затраты показывают общую сумму затрат на производство, т.е. все затраты, произведенные предприятием в данном отчетном периоде – валовые затраты. Для получения данных о затратах на производство готовой продукции необходимо из общей суммы затрат, которая учтена по дебету счета 20 «Основное производство», исключить:

стоимость возвратных материалов; стоимость возвратных отходов;

себестоимость окончательно забракованной продукции; стоимость недостач незавершенного производства.

Все эти списания отражаются по кредиту счета 20 «Основное производство».

Втех производствах, в которых отсутствуют остатки незавершенного производства на начало и конец месяца, затраты отчетного месяца за вычетом возвратов и списаний образуют себестоимость выпущенной продукции.

Впроизводствах, в которых имеется незавершенное производство, фактическая себестоимость выпущенной продукции (Сф) определяется по формуле:

Сф = НЗПн + З – В – НЗПк,

где НЗПн – незавершенное производство на начало месяца; З – затраты за месяц; В – возвраты и списания;

НЗПк – незавершенное производство на конец месяца.

8.Раскрытие информации о затратах на производство

вбухгалтерской отчетности

Вбухгалтерской отчетности информация о затратах на производство

впоэлементном разрезе содержится в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках в табличной или текстовой форме. При представлении информации в табличной форме можно использовать

227

следующую форму, которая дана как пример в Приказе МФ РФ № 66н от

02.07.2010.

			Таблица 13.2
	Затраты на производство (по элементам затрат)
	Наименование показателя	За отчетный	За предыдущий
		год	год
	Материальные затраты
	Затраты на оплату труда
	Отчисления на социальные нужды
	Амортизация
	Прочие затраты
	Итого по элементам затрат
	Изменение остатков (прирост [-], умень-
	шение [+]):
	незавершенного производства, готовой
	продукции и др.
	Итого расходов по обычным видам дея-
	тельности

Заполнение этого раздела производится по данным расчета затрат на производство по экономическим элементам.

Для целей управления себестоимостью продукции многие предприятия составляют внутреннюю отчетность о себестоимости всей продукции по калькуляционным статьям затрат и калькуляции себестоимости отдельных видов продукции.

228

ТЕМА 14. УЧЕТ ГОТОВОЙ ПРОДУКЦИИ

ИЕЕ ПРОДАЖИ (РЕАЛИЗАЦИИ)

1.Готовая продукция и ее оценка.

2.Учет выпуска готовой продукции из производства.

3.Учет готовой продукции на складе и его сверка с учетом в бухгал-

терии.

4.Учет отгрузки (отпуска) готовой продукции.

5.Учет расходов на продажу.

6.Учет продажи продукции и выявление финансовых результатов от продажи.

7.Особенности учета сданных заказчикам выполненных работ и оказанных услуг.

8.Регулирование разниц, выявленных при инвентаризации готовой продукции.

1.Готовая продукция и ее оценка

Готовая продукция – продукт труда данной организации, законченный обработкой, отвечающий стандартам, техническим и качественным характеристикам, сданный на склад или переданный заказчику.

Готовая продукция – часть материально-производственных запасов, порядок учета которых регламентируется положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденным приказом Минфина РФ от 9.06.2001 № 44н и методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными приказом Минфина РФ от 28.12.2001 №119н (в редакции приказа Минфина РФ от 23.04.2002 №33н)

Согласно нормативному регулированию бухгалтерского учета готовой продукции в текущем учете и в балансе готовая продукция может оцениваться: по фактической производственной себестоимости; по нормативной (плановой) производственной себестоимости. Порядок оценки готовой продукции обязательно указывается в учетной политике организации.

В бухгалтерском балансе готовая продукция, в основном, оценивается по фактической производственной себестоимости. Но в текущем бухгалтерском учете движение готовой продукции по фактической производственной себестоимости применяется, как правило, в индивидуальном производстве или при небольшой номенклатуре изделий.

Для других производств способ оценки готовой продукции в текущем учете по фактической производственной себестоимости очень трудо-

229

емок и неудобен, так как она определяется, как правило, только по окончании месяца и не совпадает с моментом сдачи готовой продукции из производства на склад или заказчику. Поэтому в текущем учете, т.е. в течение месяца, учет движения готовой продукции ведется по учетной оценке (учетной цене), в качестве которой может использоваться нормативная (плановая) производственная себестоимость, отпускная цена (договорная).

По окончании отчетного периода (месяца) учетная цена доводится до фактической производственной себестоимости путем списания отклонений фактической производственной себестоимости готовой продукции от ее стоимости по учетной цене.

2. Учет выпуска готовой продукции из производства

Учет поступления готовой продукции из производства на склад ведется на основании первичных бухгалтерских документов, в качестве которых используются: ведомость выпуска готовой продукции, акт приемасдачи, приемо-сдаточная накладная, квитанции, накладные и др.

Учет выпуска готовой продукции и сдачи ее на склад может осуществляться одним из двух вариантов: с использованием бессальдового счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» или без использования этого счета.

Для отечественной практики бухгалтерского учета наиболее распространенным является вариант, при котором учет движения готовой продукции ведется только на активном инвентарном счете 43 «Готовая продукция».

Учет выпуска готовой продукции из производства отражается запи-

сью:

Дебет счета 43 «Готовая продукция» Кредит счета 20 «Основное производство» в оценке, принятой в данной организации.

Если учет выпуска готовой продукции из производства ведется в течение учетного периода по учетной цене, например, по нормативной (плановой) производственной себестоимости, в конце месяца (учетного периода) выявляются отклонения фактической производственной себестоимости от нормативной (плановой) производственной себестоимости: экономия (-), перерасход (+).

Отклонения (+, -) выявляются только после определения фактической производственной себестоимости готовой продукции по данным счета 20 «Основное производство».

На сумму отклонений составляется дополнительная бухгалтерская запись (корректировочная запись) в той же корреспонденции, т.е.

Дебет счета 43 «Готовая продукция».

230

Кредит счета 20 «Основное производство».

Сумма перерасхода записывается со знаком (+), а сумма экономии – со знаком (-).

Таким образом, сальдо конечное по синтетическому счету 43 «Готовая продукция» отражает фактическую производственную себестоимость готовой продукции.

Пример 1. Исходные данные:

1.Незавершенное производство на начало месяца (сальдо начальное по счету 20 «Основное производство») – 100 000.

2.Затраты за месяц (обороты по дебету счета 20 «Основное производст-

во») – 900 000.

3.Незавершенное производство на конец месяца (сальдо конечное по счету 20 «Основное производство») – 300 000.

2. Хозяйственные операции по выпуску из производства готовой

продукции:

1.В течение месяца выпущена из производства и сдана на склад готовая продукция в оценке по нормативной (плановой) производственной себестоимости – 800 000.

2.По окончании месяца определяются и списываются отклонения фак-

тической производственной себестоимости от нормативной (плановой) производственной себестоимости – ?

Решение Хозяйственные операции:

1. Дебет 43 «Готовая продукция».

Кредит 20 «Основное производство» – 800 000. 2. Дебет 43 «Готовая продукция».

Кредит 20 «Основное производство» – 100 000 (экономия).

Расчет фактической производственной себестоимости выпущенной готовой продукции.

По данным счета 20 «Основное производство» фактическая производственная себестоимость выпущенной готовой продукции определяется следующим образом: незавершенное производство на начало учетного периода + Затраты за учетный период – Незавершенное производство на конец учетного периода – (100 000 + 900 000) – 300 000 = 700 000.

1.Плановая (нормативная) производственная себестоимость – 800 000.

2.Фактическая производственная себестоимость – 700 000.

3.Отклонения (экономия) – 100 000

Бухгалтерский учет выпуска готовой продукции с использованием счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» предназначен для выявления отклонений фактической производственной себестоимости от нормативной (плановой) производственной себестоимости, которые списываются