2.3.3 Особенности ведения налогового учёта операций

с амортизируемым имуществом

До введения в действие главы 25 НК РФ финансовый результат от реализации основных средств для целей налогообложения прибыли определялся как разница между продажной стоимостью объекта (без НДС) и его остаточной стоимостью, скорректированной на индекс инфляции.

Расходы организации, связанные с реализацией основных средств, а также отрицательный результат от реализации не признавались при определении налога на прибыль.

С 1 января 2002 г. порядок признания расходов и доходов по операциям по реализации основных средств изменился.

Доходом от реализации амортизируемого имущества признаётся выручка от реализации за вычетом сумм налогов, предъявляемых покупателю (НДС). Кроме того, выручка от реализации уменьшается на остаточную стоимость имущества, а также на сумму расходов, непосредственно связанных с реализацией (расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке) (п. 1 ст. 268 НК РФ).

Статья 323 НК РФ определяет особенности ведения налогового учёта операций с амортизируемым имуществом.

Налогоплательщик определяет прибыль (убыток) от реализации или выбытия амортизируемого имущества на основании аналитического учёта по каждому объекту на дату признания дохода (расхода).

Учёт доходов и расходов по амортизируемому имуществу ведётся пообъектно, за исключением начисленной амортизации по объектам амортизируемого имущества при применении нелинейного метода начисления амортизации.

Аналитический учёт должен содержать информацию:

- о первоначальной стоимости амортизируемого имущества, реализованного (выбывшего) в отчётном (налоговом) периоде;

- об изменениях первоначальной стоимости таких основных средств при достройке, дооборудовании, реконструкции, частичной ликвидации;

- о принятых организацией сроках полезного использования основных средств и нематериальных активов;

- о сумме начисленной амортизации по амортизируемым основным средствам и нематериальным активам за период с даты начала начисления амортизации до конца месяца, в котором такое имущество реализовано (выбыло), – для объектов, амортизация по которым начисляется линейным методом;

- о сумме начисленной амортизации и суммарном балансе каждой амортизационной группы и каждой амортизационной подгруппы (при применении нелинейного метода начисления амортизации);

- об остаточной стоимости объектов амортизируемого имущества, входящих в амортизационные группы (подгруппы) – при выбытии объектов амортизируемого имущества;

- о цене реализации амортизируемого имущества исходя из условий договора купли-продажи;

- о дате приобретения и дате реализации (выбытия) имущества;

- о дате передачи имущества в эксплуатацию, о дате исключения из состава амортизируемого имущества, о дате расконсервации имущества, о дате окончания договора безвозмездного пользования, о дате завершения работ по реконструкции, о дате модернизации;

- о понесённых налогоплательщиком расходах, связанных с реализацией (выбытием) амортизируемого имущества, а также расходах по хранению, обслуживанию и транспортировке реализованного (выбывшего) имущества.

На дату совершения операции налогоплательщик определяет прибыль (убыток) от реализации амортизируемого имущества.

В аналитическом учёте на дату реализации амортизируемого имущества фиксируется сумма прибыли (убытка) по указанной операции, которая в целях определения налоговой базы учитывается в следующем порядке:

1. Прибыль, полученная налогоплательщиком, подлежит включению в состав налоговой базы в том отчетном периоде, в котором была осуществлена реализация имущества.

2. Убыток, полученный налогоплательщиком, отражается в аналитическом учете как прочие расходы налогоплательщика.

Аналитический учёт должен содержать информацию о наименовании объектов, в отношении которых имеются суммы таких расходов, количестве месяцев, в течение которых такие расходы могут быть включены в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, и сумме расходов, приходящейся на каждый месяц.

Срок определяется в месяцах и исчисляется в виде разницы между количеством месяцев срока полезного использования этого имущества и количеством месяцев эксплуатации имущества до момента его реализации, включая месяц, в котором имущество было реализовано.

Пример

Организация продала автомобиль 20 июля 2011 г. за 100 000 рублей. Остаточная стоимость автомобиля на 1 августа 2011 г. составила 105 000 руб. Расходы, связанные с реализацией автомобиля (снятие с учёта), – 500 руб.

Определяем финансовый результат от продажи автомобиля:

100 000 – 105 000 – 500 = – 5 500 руб.

Срок полезного использования – 40 месяцев.

Фактический срок эксплуатации – 36 месяцев.

Списание убытка в размере 5 500 рублей будет произведено в течение 4 месяцев в регистре учёта расходов будущих периодов (таблица 10).

Таблица 10 – Регистр учёта расходов будущих периодов

Вид убытка: от реализации основного средства Объект: автомобиль (№ 01238978) Дата начала учёта в составе прочих расходов 31.08.11 г.
Дата операции	20.07.11 г.	31.08.11 г.	30.09.11 г.	31.10.11г.	30.11.11 г.
Сумма	5 500	5 500	4 125	2 750	1 375
Срок, в течение которого убыток может быть включён в состав прочих расходов (в месяцах)	4	4	3	2	1
Сумма расходов в месяц	1 375	1 375	1 375	1 375	1 375
Количество месяцев фактического списания месячной суммы		1	2	3	4