2.1 Налоговый учёт доходов организации

Доходом в целях налогообложения признаётся экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности её оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить. Величина доходов определяется исходя из цен сделки. В случае получения доходов в натуральной форме доходы определяются исходя из рыночных цен.

Согласно статье 248 НК РФ к доходам в целях налогообложения относятся:

1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (доходы от реализации);

2) внереализационные доходы.

При определении доходов из них исключаются суммы налогов (НДС, акцизы), предъявленные налогоплательщиком покупателю товаров. Основанием для определения доходов являются первичные учётные документы и документы налогового учёта.

Для целей налогообложения доходы признаются двумя методами – методом начисления и кассовым методом.

В настоящее время большинство налогоплательщиков должно применять метод начисления. Связано это с тем, что кассовый метод согласно п. 1 ст. 273 НК РФ имеют право применять организации, если в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учёта налога на добавленную стоимость не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал. Данный предел чрезвычайно низкий и может быть выдержан лишь немногими предприятиями.

2.1.1 Доходы от реализации

Доходом от реализации, согласно статье 249 НК РФ, признаётся выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретённых, а также выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации по основной деятельности в бухгалтерском и налоговом учёте, как правило, совпадает. Исключение составляют организации, применяющие кассовый метод, так как для них суммы, полученные в качестве авансов и предоплаты в налоговом учёте, будут признаваться доходами от реализации.

Доходы от реализации отражаются по строке 010 листа 02 декларации по налогу на прибыль.

Доходы от реализации определяются по видам деятельности если:

- для данного вида деятельности предусмотрен иной порядок налогообложения;

- иная налоговая ставка;

- иной порядок учёта прибыли и убытка.

Если цена реализуемого товара (работ, услуг), имущественных прав выражена в условных единицах, то сумма выручки от реализации пересчитывается в рубли по курсу, установленному Банком России на дату реализации. При этом возможные суммовые разницы для целей налогообложения включаются в состав внереализационных доходов и расходов. Суммовые разницы в бухгалтерском и налоговом учёте классифицируются по-разному. В налоговом учёте суммовая разница считается внереализационным доходом и в декларации по налогу на прибыль. Следовательно, организации должны вести отдельный налоговый регистр по их учёту.

Если цена реализуемого товара (работ, услуг), имущественных прав выражена в валюте иностранного государства, сумма выручки от реализации пересчитывается в рубли на дату реализации.

Курсовые разницы по операциям в иностранной валюте и в бухгалтерском и в налоговом учёте относятся к внереализационным доходам и расходам. Поэтому при их расчёте не обязательно вести отдельный налоговый регистр, вполне достаточно данных бухгалтерского учёта.

Если реализация производится через комиссионера, то налогоплательщик- комитент определяет сумму выручки от реализации на дату реализации на основании извещения комиссионера.

Комиссионер обязан в течение трёх дней с момента окончания отчётного периода, в котором произошла такая реализация, известить комитента о дате реализации принадлежавшего ему имущества.

Согласно статье 285 НК РФ отчётными периодами по налогу на прибыль признаются:

а) 1-й квартал, полугодие и девять месяцев календарного года;

б) месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.

Следовательно, если организация-комитент уплачивает авансовые платежи по налогу на прибыль ежемесячно исходя из данных предыдущего квартала, то она должна получать сведения от комиссионера, реализовавшего её товары, не позднее 3 апреля, 3 июля, 3 октября и 3 января.

Если организация-комитент исчисляет ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль исходя из фактически полученной прибыли, она должна получать сведения от комиссионера не позднее трёх рабочих дней с момента окончания каждого месяца, следующего за истёкшим.

В договоре комиссии целесообразно оговорить порядок и сроки предоставления комиссионером отчёта.

Пример 1

ЗАО «Искра» реализует свою продукцию через комиссионера. В январе 2011 г. продукция, себестоимость которой составляет 100 000 руб., отгружена покупателю. ЗАО «Искра» исчисляет ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль исходя из фактически полученной прибыли. 5 февраля 2011 г. организация получила отчёт комиссионера, согласно которому выручка от реализации продукции составила 240 000 руб. (в том числе НДС – 36 610 руб.). По данным отчёта выручка произошла 23 января 2011 г. Именно на эту дату и будет отражена выручка от реализации в налоговом учёте ЗАО «Искра».

Если при реализации расчёты производятся на условиях предоставления товарного кредита, то сумма выручки определяется также на дату реализации и включает в себя сумму процентов, начисленных за период от момента отгрузки до момента перехода права собственности на товары.

Проценты, исчисленные за пользование товарным кредитом, с момента перехода права собственности на товары до момента полного расчёта по обязательствам включаются в состав внереализационных доходов.

Пример 2

ООО «Волна» отгрузило свою продукцию на условиях предоставления товарного кредита. Товарный кредит предоставлен на 3 месяца под 2 % в месяц. Право собственности на товары переходит после акцепта счёта поставщика покупателем. Товары отгружены 1 февраля 2011 года, счёт акцептован 1 марта 2011 года. Задолженность погашена 3 мая 2011 г. Выручка от реализации составила 240 000 руб., включая НДС – 36 610 руб.

Себестоимость реализованной продукции составила 150 000 руб.

Для целей налогового учёта доходы от реализации товаров будут отражены в следующем порядке:

1) 1 марта 2011 года – в момент перехода права собственности – будут отражены доходы от реализации в размере 203 390 руб. (выручка без НДС) + 4 068 руб. (203 390 руб. * 2 % – проценты за товарный кредит, начисленные до момента перехода права собственности) = 207 458 руб.

2) 1 апреля и 3 мая 2011 года в качестве внереализационных доходов будут отражены проценты за кредит в размере 4 068 руб. (за каждый месяц), начисленные после перехода права собственности на товары.

Необходимо отметить, что согласно правилам бухгалтерского учёта порядок учёта процентов за коммерческий кредит иной.