2.7 Наличие на территории Российской Федерации взаимозависимого лица с иностранной организацией

Положения международных соглашений об избежании двойного налогообложения, как правило, устанавливают, что «тот факт, что компания, являющаяся резидентом одного Договаривающегося государства, контролирует или контролируется компанией, являющейся резидентом другого Договаривающегося государства, которая осуществляет предпринимательскую деятельность в этом другом государстве (либо через постоянное представительство, либо иным образом), сам по себе не означает, что любая из компаний становится постоянным представительством другой».

Аналогичное по смыслу положение предусмотрено в ст. 309 НК РФ, в которой отмечается, что, если лицо осуществляет деятельность на территории Российской Федерации и является взаимозависимым лицом с иностранной организацией, при отсутствии признаков зависимого агента, то это не рассматривается как факт, приводящий к образованию постоянного представительства этой иностранной организации в Российской Федерации.

Например, дочерняя компания иностранной организации, созданная в соответствии с законодательством Российской Федерации, не может рассматриваться как постоянное представительство своей основной (материнской) компании, несмотря на то, что деятельность дочерней компании осуществляется под общим руководством материнской компании. Тем не менее такая дочерняя компания может являться постоянным представительством материнской компании, если она в силу договорных отношений с материнской компанией имеет и регулярно использует полномочия на осуществление других видов деятельности от её имени и обладает всеми другими признаками зависимого агента.

Пример. Между организацией из Бельгии и её российской дочерней организацией заключён договор агентирования, на основании которого последняя компания, выступая в качестве агента по продаже товаров иностранной организации и действуя по её поручению, подписывает от имени нерезидента внешнеторговые контракты с российскими предприятиями. Агент не участвует в расчётах между нерезидентом и российскими покупателями товаров, а получает только денежное вознаграждение за участие в заключении контрактов.

Дочерняя компания иностранного юридического лица, созданная по российскому законодательству, является постоянным представительством материнской компании, поскольку она в силу договорных отношений с материнской компанией представляет её интересы Российской Федерации и имеет полномочия на заключение контрактов от её имени. При этом сам по себе факт их взаимозависимости как основание для признания постоянного представительства не имеет значения.

3 Строительная площадка в целях налогообложения

3.1 Строительная площадка как объект постоянного представительства

В то время как по общему определению постоянного представительства в соответствии с национальным законодательством Российской Федерации любое место регулярного осуществления деятельности, связанной, в частности с проведением предусмотренных контрактами работ по строительству, установке, монтажу, наладке, обслуживанию оборудования, с начала такой деятельности считается постоянным представительством, в соглашениях об избежании двойного налогообложения определены конкретные сроки, в течение которых строительно-монтажная деятельность не будет приводить к образованию постоянного представительства. В соответствии с соглашениями об избежании двойного налогообложения деятельность на строительной площадке или строительно-монтажном объекте иностранной организации образует постоянное представительство при превышении определённого срока работ, указанного в соглашении.

В таблице 1 указаны сроки, предусмотренные соглашениями об избежании двойного налогообложения РФ с некоторыми иностранными государствами, при превышении которых строительная и монтажная деятельность организации может признаваться постоянным представительством.

Таблица 1  Условия образования постоянного представительства при существовании строительного, сборочного или монтажного объекта

Государство постоянного местопребывания организации	Срок, месяцев
США	18
Республика Кипр	12
Австрия	24
Бельгия	24
Канада	12
Чехия	12
Дания	24
Франция	24
Германия	12
Индия	6
Италия	36
Норвегия	12
Испания	12
Швейцария	12
Великобритания	24
Япония	12

При этом, как правило, международными соглашениями не определяется значение понятия «строительная площадка» и не указываются принципы определения сроков её существования. В соглашениях обычно содержится норма, согласно которой термины, не определённые соглашением, имеют то значение, которое применяется в национальном законодательстве.

Под строительной площадкой иностранной организации на территории Российской Федерации согласно ст. 308 НК РФ понимается:

1) место строительства новых, а также реконструкции, расширения, технического перевооружения и (или) ремонта существующих объектов недвижимого имущества (за исключением воздушных и морских судов, судов внутреннего плавания и космических объектов);

2) место строительства и (или) монтажа, ремонта, реконструкции, расширения и (или) технического перевооружения сооружений, в том числе плавучих и буровых установок, а также машин и оборудования, нормальное функционирование которых требует жёсткого крепления на фундаменте или к конструктивным элементам зданий, сооружений или плавучих сооружений. Сооружение или монтаж таких объектов, как строительство дорог, путепроводов, каналов, прокладка коммуникаций, в ходе проведения работ на которых меняется географическое место их проведения, рассматривается как деятельность, осуществляемая на одной строительной площадке.

Если иностранная организация заключает договор подряда предметом которого является выполнение работ, например, с монтажом телефонных линий в офисах или монтажом оборудования, не требующего прочной связи с фундаментом или к конструктивным элементам зданий, перемещаемого без ущерба его назначению (например, компьютерная техника), то эта деятельность не является «строительной площадкой» в смысле налогового законодательства РФ. В этих случаях наличие или отсутствие постоянного представительства устанавливается исходя из общих критериев (признаков) постоянного представительства.

Пример. Немецкая фирма, имеющая в РФ представительство, осуществляет продажу и поставку в РФ оборудования. К договорам поставки заключаются отдельные соглашения, по которым немецкая сторона производит монтаж (сборку) оборудования. Работы не связаны с креплением оборудования на фундаменте или к конструктивным элементам зданий.

Выполняемые в данном случае работы не относятся к «строительной площадке», поскольку монтаж не предполагает крепления оборудования к фундаменту или конструктивным элементам здания (сооружения). Определение наличия постоянного представительства осуществляется на основании признаков, предусмотренных п. 2 ст. 306 НК РФ. Сроки, установленные налоговыми соглашениями, в течение которых строительно-монтажная деятельность не рассматривается как осуществляемая через постоянное представительство, на данную деятельность не распространяется.

Отметим, что под строительной площадкой в целях налогообложения прибыли понимается исключительно то, что определяет ст. 308 НК РФ. В этой связи понятия, определяющие «строительную площадку», «строительство», «строительные работы» и т.д., содержащиеся в иных документах (например, в классификаторе видов деятельности или в строительных нормах и правилах), в целях налогообложения использованы быть не могут.

Таким образом, если деятельность иностранной организации квалифицируется как деятельность на строительной площадке, то постоянное представительство для целей налогообложения будет признаваться по истечении какого-либо времени, которое предусмотрено международным соглашением. Если деятельность иностранной организации не образует строительную площадку, то данная деятельность будет признана постоянным представительством по критериям, установленным в п. 2 ст. 306 НК РФ, т.е. с момента начала регулярного осуществления предпринимательской деятельности на территории Российской Федерации.