4 Порядок налогообложения прибыли постоянного представительства иностранной организации в Российской Федерации

4.1 Признание доходов при исчислении налогооблагаемой прибыли постоянного представительства

Объектом налогообложения налогом на прибыль организаций признаётся прибыль, полученная налогоплательщиком. Для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, объект налогообложения – прибыль постоянного представительства, как это установлено ст. 307 НК РФ, слагается из следующих составляющих:

 дохода, полученного иностранной организацией в результате осуществления деятельности на территории Российской Федерации через её постоянное представительство, уменьшенного на величину произведённых этим постоянным представительством расходов;

 дохода иностранной организации от владения, пользования и (или) распоряжения имуществом постоянного представительства этой организации в Российской Федерации за вычетом расходов, связанных с получением таких доходов;

 других доходов от источников в Российской Федерации, указанных в п. 1 ст. 309 НК РФ, относящихся к постоянному представительству.

В соответствии с налоговым законодательством РФ и положениями соглашений об избежании двойного налогообложения доходов и имущества Россия обладает правом облагать только ту часть прибыли иностранной организации, которая непосредственно связана с её деятельностью через постоянное представительство и может быть зачислена этому постоянному представительству. При этом прибыль, начисляемая постоянному представительству, должна соответствовать той, которую получило бы отдельное и независимое предприятие, занятое той же или подобной деятельностью в тех же или подобных условиях. Статья 307 НК РФ устанавливает особенности налогообложения иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянное представительство, а в отношении специально не оговорённых в этой статье положений применяются нормы, установленные главой 25 НК РФ.

Рассмотрим основные принципы отнесения доходов иностранной организации к доходам от деятельности через постоянное представительство. Причём не имеет значения, через какие счета иностранной организации (в России или за рубежом) производятся расчёты, связанные с осуществлением деятельности иностранной организации через её постоянное представительство.

1. Понятие доходов постоянного представительства. К доходам постоянного представительства относятся только доходы, связанные с осуществлением деятельности этим постоянным представительством.

Состав доходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли иностранных организаций, определяются в том же порядке, что и для российских организаций (ст. 250 – 251 НК РФ).

2. Отнесение к постоянному представительству доходов, указанных в ст. 309 НК РФ. Некоторые виды доходы (дивиденды, проценты по долговым обязательствам, лицензионные доходы, роялти, доходы от сдачи имущества в аренду, включая лизинг, прокат и т.д.) могут являться как внереализационным доходом постоянного представительства, так и доходом, полученным головным офисом иностранной организации вне всякой связи с деятельностью через постоянное представительство.

Любой такой доход должен рассматриваться отдельно с целью определения, может ли он быть включен в прибыль, относящуюся к постоянному представительству, или нет, на основании фактически имеющейся информации об активах (капитале) постоянного представительства. В частности, прибыль (доходы) относится к постоянному представительству, если только прибыль получена от основных средств, используемых постоянным представительством, или от деятельности, в которой оно занято, или от инвестиций, источником которых являются активы постоянного представительства.

3. Передача доходов отделению, являющемуся постоянным представительством, от других подразделений иностранной организации. В случае, если не представляется возможным прямо определить доход иностранной организации, связанный с её деятельностью через отделение в Российской Федерации, например, когда реализация продукции, произведённой отделениями иностранной организации в различных государствах, осуществляется головным офисом иностранной организации или любым её отделением в третьем государстве, такой доход должен быть пропорционально распределён и «передан» отделению в Российской Федерации.

Доход, распределяемый головным офисом своему отделению в Российской Федерации, исчисляется на основе принятой и закрёпленной в документах головного офиса (приказ об учетной политике) методики распределения мирового дохода головной организации между её иностранными подразделениями (пропорционально численности персонала, заработной плате работников, и др.). Например, если учётной политикой установлено, что мировой доход этой организации распределяется между её иностранными подразделениями пропорционально численности персонала, для исчисления дохода, передаваемого отделению, необходимо наличие выписки из учётной политики иностранной организации, устанавливающей такой метод распределения, сведения об общей численности сотрудников и численности сотрудников её отделения в Российской Федерации, декларации иностранной организации о доходах, представляемая в государстве её постоянного местопребывания.

4. Отнесение дохода к тому или иному постоянному представительству при наличии нескольких постоянных представительств иностранной организации в Российской Федерации. При решении вопроса об отнесении прибыли к тому или иному представительству какой-либо иностранной компании в Российской Федерации (в том случае, если их несколько) необходимо исходить из того, что независимо от местонахождения заказчика прибыль относится к представительству, фактически оказывающему услуги, с учётом места оказания, продолжительности нахождения на территории субъекта и т.д.

Пример. Иностранная организация имеет в городах Москва и Южно-Сахалинск состоящие на учёте в налоговых органах отделения.

Московское отделение иностранной организации оказывало предприятиям, осуществляющим деятельность на территории Сахалинской области, консультационные и аудиторские услуги. Данные услуги были оказаны сотрудниками московского отделения в городе Москве, а также в ходе краткосрочных командировок в Сахалинскую область. При этом сахалинское отделение иностранной организации не принимало участия в оказании данных услуг. Вся информация, касающаяся оказания услуг, а также все отчёты по данным проектам обрабатывались и подготавливались в городе Москве.

Должна ли в этом случае прибыль от оказания услуг организациям, находящимся в Сахалинской области, относиться к постоянному представительству в городе Москве или к сахалинскому отделению? Поскольку договоры на оказание консультационных и аудиторских услуг организациям, расположенным на территории Сахалинской области, заключались отделением в городе Москве и услуги фактически оказывались сотрудниками московского отделения, то и прибыль от оказания таких услуг должна относиться только к московскому представительству иностранной организации.