 Стасюк Т.П. 2009-2010 учебный год

Тема 5. Содержание и сфера действия мсфо.

1. Учет активов и их обесценения.

2. Учет инвестиций и участия в совместной деятельности.

3. Учет финансовых инструментов.

4. Учет иностранной валюты.

5. Представление информации о доходах и расходах компании.

6. Формирование резервов и финансовых результатов.

7. Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции.

8. Составление финансовой отчетности компании в случае существенных изменений в условиях ее деятельности.

9. Консолидация финансовой отчетности.

10. Учет сельскохозяйственной деятельности.

11. Раскрытие в финансовой отчетности дополнительной информации.

12. Проблемы перехода и перспективы внедрения МСФО в РФ.

1. Учет активов и их обесценения. (МСФО 2 «Запасы»; 16 «Основные средства»; 17 «Аренда»; МСФО 36 «Обесценение активов», 38 «Нематериальные активы» и др.)

Запасы (мсфо 2)

Бухгалтерский учет запасов и порядок отражения их в финансо­вой отчетности в международных стандартах регламентируются МСФО 2 «Запасы».

МСФО 2 не применяется к незавершенным работам, возникающим в процессе выполнения строительных контрактов, к запасам продук­ции сельского и лесного хозяйства, а также к полезным ископаемым.

В международной практике под запасами подразумеваются акти­вы, предназначенные для продажи в течение обычного делового цик­ла или для производственного потребления с целью изготовления и реализации продукции.

Согласно МСФО 2 запасы — это активы, которые:

1. предназначены для продажи в ходе обычной деятельности;

2. созданы в процессе производства для такой продажи (готовая продукция, незавершенное производство, сырье);

3. представлены в форме сырья и материалов, предназначенных для использования в производственном процессе или при ока­зании услуг.

К запасам в соответствии со стандартом относятся активы в форме сырья и материалов для использования в производстве товаров и оказания услуг или предназначенные для продажи в ходе нормальной деятельности либо использования в процессе производства для такой продажи.

Следовательно, оборотные запасы — это товары, приобретенные и хранимые для перепродажи в самом широком смысле слова. Если земля, недвижимость, станки и машины приобретены для перепродажи, то они включаются в оборотные запасы и учиты­ваются как товары. К запасам относятся сырье и материалы, го­товая продукция, незавершенное производство. В сфере обслу­живания к незавершенному производству относят затраты на оказание услуг, по которым еще не признаны соответствующие им доходы, несмотря на то, что эти затраты в большей части со­стоят из заработной платы и других расходов на персонал.

Признание запасов. Запасы признаются в балансе компании как актив, если существует вероятность притока будущих экономи­ческих выгод в компанию, запасы имеют стоимость или оценку, ко­торая может быть надежно измерена. В качестве примера рассмот­рим порядок признания консигнационных запасов.

Оценка запасов. Первоначальная оценка запасов согласно МСФО 2 может осуществляться одним из трех методов:

• по себестоимости;

• по нормативным затратам;

• по розничным ценам.

1. Метод оценки запасов по себестоимости. В себестоимость запа­сов включаются все затраты на приобретение, переработку и прочие затраты, связанные с формированием запасов и доведением их до того уровня, на котором они находятся на момент составления от­четности. В затраты на приобретение запасов включаются стоимость покупки, импортные пошлины и налоги (кроме возмещаемых госу­дарством), транспортные и другие затраты, относящиеся непосред­ственно к процессу приобретения запасов.

Прочие затраты включаются в себестоимость запасов, если они непосредственно связаны с их переработкой (например, затраты, связанные с исполнением конкретного контракта, затраты по зай­мам и т.д.). Условия включения в себестоимость запасов затрат по займам определены в допустимом альтернативном методе отраже­ния в МСФО 23 «Затраты по займам». Согласно этому стандарту за­траты по займам могут быть включены в первоначальную стоимость запасов лишь в том случае, если подготовка этих запасов к предпо­лагаемому использованию или для продажи требует длительного вре­мени (подробнее см. подраздел 8.3).

Затраты на переработку запасов непосредственно связаны с про­изводством продукции. К ним относятся прямые и косвенные за­траты трудовых и материальных ресурсов. МСФО 2 регламентирует порядок распределения постоянных и переменных накладных про­изводственных затрат, связанных с переработкой сырья в готовую продукцию. Постоянные накладные производственные затраты рас­пределяются на каждую единицу продукции на основе нормативной мощности1 производственного оборудования.

Постоянные накладные расходы в себестоимость произведенной продукции не включаются и признаются расходом в периоде их воз­никновения, а переменные накладные производственные затраты полностью включаются в себестоимость произведенной продукции и распределяются между ее единицами на основе фактического ис­пользования запасов для выпуска продукции.

В соответствии с МСФО 2 исключаются из себестоимости запа­сов и признаются в качестве расхода отчетного периода следующие затраты:

• сверхнормативные потери сырья, затраченного труда и про­чие производственные затраты;

• расходы на хранение, если они не являются необходимыми в производственном процессе для перехода к следующему этапу

производства;

• административные накладные расходы, не связанные непо­средственно с производственным процессом;

• расходы по сбыту.

2. Метод оценки запасов по нормативным затратам может быть использован для удобства проведения и повышения экономичности учетных процедур, По существу, он является аналогом использова­ния в отечественной практике отражения материалов по учетным ценам. Кроме того, в массовом и серийном производствах незавер­шенное производство может отражаться не только по фактическим, но и по нормативным затратам.

3. Метод оценки запасов по розничным ценам используется компа­ниями, занимающимися розничной торговлей. Их запасы представ­лены широкой номенклатурой быстро оборачивающихся товаров. Предыдущие методы оценки в подобных случаях неэффективны. Суть метода розничных цен состоит в надбавке к покупной стоимости товара определенной маржи, называющейся в отечественной прак­тике торговой наценкой. Подобный подход широко применяется российскими торговыми организациями.

Методы оценки запасов по нормативным затратам и розничным ценам согласно МСФО 2 используются в тех случаях, если их при­менение не ведет к возникновению существенных отклонений от реальных значений себестоимости.

При составлении финансовой отчетности запасы оцениваются по наименьшей из двух величин: себестоимости и чистой цене продаж. Это положение вытекает прежде всего из принципа осмотрительности: балансовая стоимость активов не должна превышать суммы, которая может быть получена от их продажи или использования. МСФО 2 придает первостепенное значение расчету возможной чис­той цены продажи, который должен основываться на надежной оценке колебания цен или себестоимости и учитывать предназначение конкретного вида запаса. Например, возможная чистая цена прода­жи запасов, предназначенных для выполнения уже заключенного контракта, должна рассчитываться по контрактной цене. В иной ситуации возможная чистая цена продажи может основываться на текущих рыночных ценах.

Чистая цена продаж представляет собой предполагаемую продажную цену актива при нормальном ходе дел за вычетом возможных затрат на его реализацию. В том случае, когда чистая цена продажи запасов оказывается ниже их себестоимости, себестоимость запасов оказывается не возмещенной. Это возможно, если:

• запасы повреждены;

• запасы устарели;

• цена продажи запасов снизилась;

• увеличились ранее планируемые затраты на переработку запа­сов или их продажу.

Запасы уцениваются до возможной чистой цены их продажи по­статейно. Выполнять переоценку следует с учетом двух обстоятельств:

1) колебаний рыночных цен или себестоимости запасов в связи с

какими-либо событиями, происходящими после отчетной даты;

2) предназначения имеющихся запасов.

Согласно МСФО 2 в каждом последующем отчетном периоде оценка чистой цены продажи активов производится заново. В слу­чае прекращения обстоятельств, вызвавших уценку запасов ниже себестоимости (например, рост рыночных цен), происходит их до­оценка на ранее списанную сумму. В этом случае ранее списанная сумма подлежит возмещению, и в балансе запасы снова будут отра­жены по себестоимости. Однако подобные операции на практике проводятся крайне редко.

Если в следующем отчетном периоде потребуется переоценка дру­гих запасов, то на сумму возмещения снизятся убытки от этой опе­рации. В результате запасы в отчетности будут признаны по наи­меньшей из двух сумм: себестоимости и пересмотренной чистой цене продаж.

Согласно МСФО 2 оценка запасов, отпущенных в производство (или реализованных на сторону), должна осуществляться путем иден­тификации затрат компании с конкретными видами запасов. Это требование относится к тем их видам, которые:

1. не могут рассматриваться как взаимозаменяемые;

2. произведены или предназначены для выполнения специаль­ного заказа.

Если идентификация затрат невозможна и запасы не отвечают двум вышеприведенным признакам, стандарт предлагает примене­ние основного и альтернативного подходов к оценке потребленных запасов.

Основной подход предполагает применение методов ФИФО и оценки запасов по средневзвешенной стоимости.

Раскрытие информации о запасах в примечаниях к финансовой от­четности.

В примечаниях к финансовой отчетности необходимо рас­крыть:

• учетную политику, принятую для оценки запасов, в том числе использованный метод расчета их себестоимости.

• общую балансовую стоимость запасов, в том числе балансо­вую стоимость запасов по группам и подгруппам классифика­ции, принятой в компании (например, стоимость товаров для продажи, незавершенного производства и т.д.);

• балансовую стоимость запасов, учтенных по чистой цене про­даж;

• величину возврата любого списания (уценки), которая при­знается доходом;

• обязательства или события, приведшие к восстановлению спи­сания запасов;

• балансовую стоимость запасов, заложенных в качестве обес­печения обязательств.