8.11. Модели учета затрат

на производство и результатов хозяйственной деятельности

Рыночные отношения постоянно выдвигают новые требования к управленческому учету производственной деятельности. Можно выделить два подхода к решению проблем развития учета.

Первый подход — совершенствование калькуляции и системы кон­троля за затратами по каждому виду продукции, работ и услуг, Он характеризуется делением всех затрат на прямые и косвенные. Сис­темы учета затрат предусматривают отражение полных затрат.

Второй подход — совершенствование системы управления затратами, методики принятия управленческих решений в зависимости от конъюнк­туры рынка и других внешних оЬакторов. Он характеризуется делением за­трат на переменные и постоянные. Системы учета затрат предусматри­вают отражение зависимости расходов от объема и структуры выпущен­ной готовой продукции на основе учета частичных затрат.

Первый подход ориентирован на производство, второй — на рынок. На базе учета полных затрат созданы системы: учета отно­сительных индивидуальных затрат: учета затрат по факторам произ­водства; функционального учета затрат; структурного учета затрат; учета постоянно распределяемых затрат.

Учет относительных индивидуальных затрат. При этой системе по местам возникновения, центрам ответственности и на готовую про-

1 Управленчески* унт

дукиию относят только те затраты, которые имеют к ним прямую принадлежность, В результате исчезают обшие косвенные затраты и все расходы рассматриваются как прямые.

В номенклатуру объектов калькулирования стали входить сферы реализации, группы заказчиков, заказы и комплекты заказов. Деле­ние затрат на постоянные и переменные производится в зависимо­сти от использования производственных мощностей, числа заказов, их частоты и объемов. Параллельно с учетом затрат организуется учет доходов, соответствующих этим затратам. Такая система по­зволяет определить, какая часть доходов покрывает затраты, а какая формирует чистую прибыль.

Учет затрат по факторам производства — вариант, при кото­ром затраты группируются по факторам, определяющим производ­ственный процесс, — затраты рабочей силы, орудий груда и мате­риалов. Затраты на потребленные ресурсы накапливаются в зависи­мости от фазы хозяйственного цикла (рис. 8.13).

Стадия привлечения

ресурсов

тс

Стадия произвол ства

хч

₀

Стадия сбыта

Рабочая сила

Основные фонды

Материалы

.ты

Затраты на заработную плату

■

Затраты на содержание и эксплуатацию

машин и оборудования

Материальные затраты

гях

шь.

X

о

^1

Организация производства и управления

с*и

Расходы на организацию производства

управления

Рис. 8.13. Упрощенная схема учета затрат н доходов по факторам производства

В основе построения системы — предпосылка различий нараста­ния затрат на стадии приобретения ресурсов, формирования запасов

и использования. Затраты группируют соответственно по каждому производственному фактору и каждой фазе хозяйственного цикла.

Учет дает информацию о необходимости затрат, связанных с при­менением тех или иных управленческих решений по накоплению ре­сурсов, степени их использования, по изменению объемов производст­ва, ассортимента продукции, по подготовке и эксплуатации оборудова­ния, повышению производительности оборудования и других производ­ственных факторов. Такой подход не допускает включения в состав за­трат расходов, вызванных неиспользованием каких-либо ресурсов.

Фушщиональный учет затрат на производство. Основная идея системы заключается в полном использовании производственного и организационного потенциалов, четком разграничении функций и измерении результатов их исполнения-Затраты здесь фуппируются по каждой функции (непосредствен­ные функции предприятия, вспомогательные и обслуживающие), оп­ределяются их зависимость от объема выпускаемой продукции и из­менение во времени. Система функционатьного учета позволяет ин­тегрировать плановые и фактические данные, установить контроль за использованием производственных мощностей предприятия.

Структурный учет затрат на производство. В данной системе за­траты группируются по трем направлениям: прямые; общие пере­менные; структурные, состоящие из краткосрочных и долгосроч­ных затрат.

Краткосрочные затраты — расходы, связанные с поддержанием производственного потенциала при заданной степени интенсивно­сти работы машин и оборудования; затраты на заработную плату, не вошедшие в общие переменные затраты.

Долгосрочные затраты — расходы, связанные с достижением как текущих (обычно год), так и перспективных (более чем год) целей.

Основным признаком группировки структурных затрат явля­ются цель управленческих решений и время их принятия. Учет долгосрочных затрат ведут в сопоставлении с возможными дохо­дами от реализации готовой продукции. Структурные долгосроч­ные затраты распределяют между видами продукции пропорцио­нально ожидаемым доходам. Последние прогнозируются коммер­ческим отделом.

Эта система учета облегчает выявление результатов по каждому принимаемому управленческому решению.

Учет постоянно распределяемых затрат на производство. Система предусматривает распределение затрат в три этапа;

1. включение в себестоимость прямых пропорциональных затрат;

2. отнесение на себестоимость переменной части общих затрат;

3. распределение по видам продукции общих постоянных затрат,

Отличительной чертой этой системы является применение спо­собов распределения постоянных обших затрат по вилам продук­ции. Один из способов предполагает расчет коэффициентов:

_м , , Общие постоянные затраты

Общий коэффициент = _{перемен},_{ше жт}'_раты - I™.

Постоянные транспортно-заготовительные затраты и расходы по хранению матери&юв

Коэффициент по материальным =

затратам Общие переменные затраты по материалам

к 100,

Коэффициент по постоянным затратам основного производства

Постоянные затраты основного производства

Общие переменные затраты по обработке

* 100,

Коэффициент по посто­янным административно-управленческим расходам

Постоянные административно-управленческие расходы

Общие переменные затраты производства

* 100,

Коэффициент по постоян­ным расходам, связанным с процессом реализации

Постоянные расходы по реализации

Общие переменные затраты производства

100.

Другой способ предусматривает расчет следующих коэффициен-

тов:

Коэффициент постоянных затрат производственных = цехов

Постоянные затраты предприятия (кроме расходов по управлению и реализации)

Брутто - прибыль

100,

Коэффициент постоянных затрат по управлению и реализации готовой продукции

Постоянные административно-у правлен ческие расходы

Брутто - прибыль

Постоянные затраты, связанные с реализацией продукции

Постоянные

затраты предприятия (кроме расходов по управлению и реализации)

100.

Эта система характеризуется последовательностью распределе­ния затрат, что позволяет регулировать величину предполагаемой прибыли на изделие.

На базе учета частичных затрат разработаны; многоступенчатый учет затрат, учет возмещения постоянных затрат, учет возмещения предельных стандартных затрат.

Многоступенчатый учет затрат на производство — вариант, при котором накапливают наценку (маржу) для покрытия затрат на каждой ступени. Система используется для оценки окупаемости производства конкретных видов продукции, определения рента­бельности отдельных подразделений предприятия и нахождения нижней Гранины для отпускных иен. Основой системы послужило деление затрат на контролируемые и неконтролируемые. Процеду­ры системы многоступенчатого учета представлены на рис, 8,14.

Доходы от реализации продукции

Переменные затраты производства

Переменные затраты продаж

Маржинальный доход

Постоянные прямые затраты производства

Постоянные прямые затраты продаж

II

Маржинальный вклад

Постоянные косвенные затраты: административные, производственные, сбытовые, исследовательские, конструкторские и тх

III

Чистый доход - Прибыль

IV

Ряс, 8.14. Процедуры системы многоступенчатого учета

затрат на проязаодстао:

I — Переменные индивидуальные затраты;

И — Постоянные затраты, включенные в себестоимость конкретных видов продукции, групп однородной продукции;

3. — Постоянные затраты по местам возникновения и центрам ответственности;

4. — Чистый доход или прибыль.

Исчисление результатов по каждому подразделению — центру ответственности — необходимо для информирования администра­ции предприятия о размере брутто-прибыли, полученной каждым подразделением, и возможностях ее использования для стимулиро­вания трудовых коллективов.

Учет возмещения постоянных затрат на производства — вари­ант, основная суть которого — соединение учета переменных за­трат с учетом полных затрат. Эта система учета имеет много обще­го с многоступенчатым учетом. Особенность заключается в при­меняемых учетных процедурах. Так, сначала сравнивают рыноч­ную цену с себестоимостью, затем по каждой стадии производст­венного процесса устанавливается, в какой мере цена покрывает издержки. Или при неизвестной цене берут прямые переменные затраты на единицу продукции и на каждую следующую ступень добавляют постоянные затраты.

Учет возмещения предельных стандартных затрат на произ­водство — вариант, основанный на предпосылке, что между объ­емом производства и затратами существует жесткая линейная за­висимость. В этом случае в учете выделяют постоянные и про­порционально переменные затраты по местам их возникновения. Расчет отклонений выполняют по методике нормативного учета, т.е. с помощью эластичной сметы. Фактические затраты рассчи­тывают добавлением к сумме нормативных затрат выявленных отклонений.

Кроме перечисленных вариантов современных систем учета за­трат на производство, используется много смешанных. Основным оценочным показателем в этих системах выступает результат-брутто. Он рассчитывается как разность между доходами от реали­зации и переменными затратами. Постоянные затраты в этих систе­мах выступают как единое целое относительно к отдельным изде­лиям, что упрощает учет. Все рассмотренные так называемые ры­ночные системы имеют определенные достоинства и недостатки, которые могут быть использованы или устранены при принятии решений на различные временные периоды.

Выводы

Процесс контроля и регулирования затрат и их соответствия до­ходам во многом определяется системой учета затрат и калькулиро­вания продукции.

Системы и модели производственного учета формируются с точки зрения удовлетворения типовых целей — запросов менедже­ров. Они должны выражать определенную взаимосвязь приемов и способов обобщения затрат по составу, содержанию, назЕ1ачению.

местам возникновения и центрам ответственности, по видам про­дукции или работ, их однородным группам, разукрупненным час­тям изделий, полуфабрикатам и способов контроля за использова­нием производственных ресурсов.

Современные системы учета подразделяют на два основных ви­да: позаказную и попроцессную, которые имеют разновидности.

Рыночные отношения выдвигают новые требования к разви­тию управленческого учета затрат. Отмечаются два подхода к ре­шению проблем развития управленческого учета: первый ориенти­рован на совершенствование калькуляции и системы контроля за затратами, второй — на совершенствование системы управления затратами. Первый подход отвечает требованиям производства, второй — рынка.

На базе учета полных затрат созданы системы: учета относи­тельных индивидуальных затрат; учета затрат по факторам произ­водства; функционального учета затрат; структурного учета затрат; учета постоянно распределяемых затрат.

На базе учета частичных затрат действуют системы; многосту­пенчатого учета затрат, учета возмещения постоянных затрат, учета возмещения предельных стандартных затрат.

Кроме перечисленных моделей на практике действует много смешанных моделей, которые обеспечивают информацией процесс принятия решений на различные временные периоды и основаны на учете реэультата-брутто.

В организации учета затрат на производство и калькулирование отмечены два направления: учет прошлых затрат и учет стандарт­ных затрат и отклонений от них, который может использоваться в по за казн ом и попроцессном учете.

Совокупность процедур расчета норм (стандартов), составления до начала производства стандартных калькуляций, учета фактиче­ских затрат с выделением отклонений от стандартов получила на­звание системы стандарт-кост. Она имеет как достоинства, так и недостатки, но позволяет достаточно эффективно управлять пря­мыми затратами. Основой системы служат стандарты: идеальные, нормальные, текущие, базисные, теоретические, прошлого среднего и нормального исполнения, практические и ожидаемые.

Директ-костинг — система, которая построена на обобщении прямых затрат по вилам готовых изделий; списании косвенных за­трат на общие финансовые результаты того отчетного периода, в котором они возникли. Основой управления затратами при зтой системе учета является деление затрат на переменные и постоян­ные. При этом основное внимание уделяется управлению постоян­ными расходами и калькулированию себестоимости по ограничен­ным затратам. Главной особенностью системы директ-костинг вы-

ступает составление отчета о доходах и расходах по методу получе­ния маржинального дохода.

Система нормативного метода учета затрат и нормативной калькуляции — это совокупность процедур, объединяющих процес­сы планирования, нормирования, обеспечения материальными ре­сурсами, составления внутренней отчетности, калькулирования по полной себестоимости, экономического анализа и контроля на ос­нове норм затрат.

Основные элементы этой системы: нормирование сроков про­изводства продукции, ее состава и качества; нормативное обосно­вание потребности, расходования и использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, средств производства; планиро­вание, учет и оценка экономической эффективности на основе норм и нормативов.

К важнейшему принципу построения системы относят учет за­трат на производство по нормам, отклонениям от норм и измене­ниям норм. Данный принцип базируется на использовании норма­тивов в качестве средства совершенствования контроля за затрата­ми. Приемы планирования себестоимости подразделяют на две группы: расчет сметных величин затрат на основе анализа фактиче­ских показателей за прошлый период и расчет сметы на основе внутренних стандартов. Это позволяет анализировать нормативную себестоимость отдельных видов продукции для принятия решений и оценки фактических затрат.

Установление результатов от производства продукции происхо­дит в сводном учете затрат на производство. Важным моментом процесса обобщения затрат выступает выбор модели нормативного учета. Он зависит от конкретных условий производства: техноло­гии, организационной структуры и т.п, В свою очередь модель нор­мативного учета определяет форму, содержание и построение бух­галтерских регистров сводного производственного учета.

В условиях, когда технологический процесс состоит из ряда об­щих или повторяющихся технологических операций, применяют построение отчетных калькуляций с выделением нормативной себе­стоимости и отклонений от норм. Основным принципом этой сис­темы является единство оценки затрат в незавершенном производ­стве, готовой продукции, в затратах отчетного периода, т.е. на ос­нове одинаковых норм. Выявление, учет и анализ отклонений от норм определяют сущность нормативного учета.

_У

чет отдельных

^{категории затрат}