«Стандарт кост» та нормативний облік витрат
і калькулювання собівартості продукції	149

1)облік витрат за нормами та окремо облік відхилень від

норм;

2)паралельний облік фактичних і нормативних витрат;

3)змішаний облік.

Фактична собівартість виготовленої продукції визначається за такою методикою, як алгебраїчна сума нормативної собівар6 тості, відхилення за рахунок зміни норм та відхилення фактич6 них витрат від нормативних.

Така методика обліку зумовлювала збільшення обсягу об6 лікових робіт та зниження оперативності і аналітичності обліко6 вої інформації, що призводило до формалізму у застосуванні цього методу обліку. Проте система «стандарт6кост» орієнтована на зменшення обсягу облікових робіт порівняно із системою обліку фактичних витрат, тому що при її застосуванні відпадає не6 обхідність індивідуального аналітичного обліку витрат матеріа6 лів і праці на кожен вид продукції. Самі ж нормативи встанов6 люються періодично і часто використовуються без зміни протя6 гом тривалого часу, якщо не відбувається змін у технології ви6 робництва. Рівень же накладних витрат у всіх випадках перегля6 дається щорічно (незалежно від того, застосовується система «стандарт6кост» чи ні) і не впливає суттєво на відхилення обсягу облікових робіт. Це і зумовило значне поширення та тривале використання системи «стандарт6кост» у практиці зарубіжних підприємств.

4.4. Аналіз відхилень від нормативів та їх впливу на прибуток

Відхилення фактичних витрат від нормативних повинні опе6 ративно виявлятися і аналізуватися менеджерами, відповідаль6 ними за управління витратами. При аналізі та оцінці всі відхи6 лення поділяють на сприятливі (які сприяють економії витрат та збільшенню прибутку) і несприятливі (які призводять до змен6 шення прибутку).

Аналіз відхилень виконують окремо за кожним видом вит6 рат, використовуючи методи факторного аналізу:

а) за прямими витратами матеріалів (на фактичний обсяг діяльності)

–відхилення за рахунок зміни норм витрачання матеріалів =

(фактичні витрати матеріалів – нормативні витрати на фактичний обсяг виробництва) нормативна ціна одиниці матеріалів;

–відхилення за рахунок зміни цін на матеріали = (фактич6 на ціна одиниці матеріалів – нормативна ціна) фактичний об6 сяг використаних матеріалів;

150		Глава 4

–загальне відхилення витрат на матеріали = (фактична кількість витрачених матеріалів фактична ціна одиниці матеріа6

лів) – (нормативна кількість матеріалів на фактичний обсяг ви6 робництва нормативна ціна одиниці матеріалів) = відхилення за рахунок норм + відхилення за рахунок цін;

б) за прямими витратами на оплату праці (на фактичний обсяг діяльності)

–відхилення за рахунок зміни витрат робочого часу (про6 дуктивності праці, трудомісткості виробництва) = (фактичні вит6

рати праці – нормативні витрати праці на фактичний обсяг ви6 робництва) нормативний рівень оплати 1 люд.6год.;

–відхилення за рахунок рівня оплати праці = (фактичний

рівень оплати 1 люд.6год. – нормативний рівень оплати 1 люд.6 год.) фактичні витрати праці в людино6годинах;

–загальне відхилення з оплати праці = фактичні витрати на оплату праці – нормативна сума оплати праці на фактичний об6 сяг виробництва = відхилення за рахунок витрат робочого часу + відхилення за рахунок рівня оплати праці.

в) за виробничими накладними витратами

–чисте відхилення загальновиробничих (накладних) витрат = фактичні накладні витрати – розподілені (списані) загальнови6 робничі витрати за нормативною ставкою на фактичний обсяг діяльності;

–відхилення за рахунок зміни ставки витрат під впливом відхилення обсягу виробництва = загальновиробничі витрати за гнуч6 ким бюджетом, розрахованим на фактичний обсяг діяльності – роз6 поділені та списані загальновиробничі витрати за нормативною (статичною) ставкою на фактичний обсяг діяльності;

–відхилення за рахунок зміни рівня витрат = фактичні за6 гальновиробничі витрати – загальновиробничі витрати за гнуч6 ким бюджетом на фактичний обсяг діяльності;

–відхилення за рахунок зміни обсягу діяльності, скориго6 вані при складанні гнучкого бюджету і не включені в суму чис6 того відхилення = розподілені і списані загальновиробничі вит6 рати за бюджетною ставкою на фактичний обсяг діяльності – загальновиробничі витрати за статичним (початковим) бюдже6 том (нормативні витрати на нормативний обсяг діяльності).

Для аналізу відхилення накладних витрат від нормативу скла6 дають гнучкий бюджет накладних витрат, якому передбачають суму змінних витрат на одиницю бази розподілу і загальну суму постійних витрат за період, яка не змінюється в межах релевант6 ного діапазону. Загальна сума виробничих накладних витрат =

«Стандарт кост» та нормативний облік витрат
і калькулювання собівартості продукції	151

Постійні витрати + Змінні витрати на одиницю продукції Об6 сяг виробництва продукції.

Загальну суму накладних витрат ділять на кількість одиниць вимірювання бази розподілу і визначають нормативну ставку накладних витрат на фактичний обсяг діяльності (табл. 4.4).

Таблиця 4.4

Гнучкий бюджет виробничих накладних витрат та розрахунок ставки їх розподілу і списання

	Обсяг діяльності у відсотках
Стаття витрат		до нормативного
	80	90	100	110
Прямі витрати праці, люд.-год.	2000	2250	2500	2750
Змінні виробничі накладні витрати –	10000	11250	12500	13750
всього, грн
Змінні виробничі накладні витрати на 1	5,00	5,00	5,00	5,00
год. витрат праці, грн
Постійні виробничі накладні витрати –	15000	15000	15000	15000
всього, грн
Постійні виробничі накладні витрати на	7,50	6,67	6,00	5,45
1 год. витрат праці, грн
Загальна сума накладних витрат, грн	25000	26250	27500	28750
Норматив накладних витрат на 1 год.	12,50	11,67	11,00	10,45
витрат праці, грн

Отже, при відхиленні фактичного обсягу діяльності від взя6 того за базу при розрахунку нормативної ставки накладних вит6 рат необхідно визначити відхилення цих витрат за рахунок як зміни обсягу діяльності, так і зміни ставки витрат під впливом цього фактора.

Методику аналізу відхилення накладних витрат розглянемо на прикладі.

Приклад. Плановий обсяг виробництва – 1000 од. продукції, нормативні загальновиробничі витрати на цей обсяг виробницт6 ва складали: постійні – 500 грн, змінні – 1 грн 1000 од. = 1000 грн, всього – 1500 грн, або 1,50 грн на одиницю продукції. Фактич6 ний обсяг виробництва становив 900 од. продукції, сума фактич6 них загальновиробничих витрат – 1380 грн, а сума списаних вит6 рат (900 1,50 грн) = 1350 грн.

Визначимо відхилення накладних виробничих витрат усьо6 го та за рахунок зміни окремих факторів.

1. Загальна сума відхилення накладних витрат 1380 – 1500 = –120 грн (зменшення – сприятливе відхи6

лення)

152		Глава 4

2.Нормативна сума накладних витрат при фактичному об6

сязі діяльності (гнучкий бюджет)

500 + 1 900 = 1400 грн.

3.Відхилення загальновиробничих витрат за рахунок обсягу діяльності:

1350 – 1500= –150 грн (сприятливе).

4.Чисте відхилення загальновиробничих витрат:

1380 – 1350 = +30 грн (несприятливе).

5.Відхилення за рахунок зміни ставки витрат залежно від зміни обсягу діяльності:

1400 – 1350 = +50 грн (несприятливе).

6.Відхилення за рахунок зміни рівня фактичних витрат:

1380 – 1400 = –20 грн (сприятливе). Схематично це можна зобразити так (рис. 4.4).

Відхилення за рахунок обсягу діяльності має розрахунковий (умовний) характер. Воно не відображається в обліку. Це – не6 контрольоване відхилення, що зумовлене недовиконанням або перевиконанням плану виробництва продукції, а не рівнем на6 кладних витрат. Решта відхилень накладних витрат вважаються контрольованими, вони характеризують ефективність роботи менеджера з управління витратами.

Інформація про відхилення від нормативів звичайно не до6 водиться до зовнішніх користувачів (акціонерів, інвесторів, по6 стачальників і т. ін.), а повідомляється лише адміністрації. Якщо відхилення від нормативів відображають на рахунках бухгалтерсь6 кого обліку, то їх включають до звіту про фінансові результати центрів відповідальності (центрів прибутку) лише для внутріш6 нього використання (табл. 4.5).

Таблиця 4.5

Звіт про фінансові результати (для внутрішнього використання)

Показник	Сума, грн
Продаж (чистий доход від реалізації)	50000
Нормативна собівартість реалізованої продукції	30000
Нормативна сума валового прибутку	20000
Відхилення від нормативів:
– матеріалів за кількістю	(100)
– матеріалів за ціною	(2000)
– витрат праці	400
– рівня оплати праці	(380)
– накладних витрат за базою розподілу (обсягом)	160
– накладних витрат за ставкою розподілу (рівнем)	40
Разом відхилень від нормативів	(1880)

«Стандарт кост» та нормативний облік витрат
і калькулювання собівартості продукції	153

4.4. Порядок аналізу відхилень фактичних загальновиробничих	(накладних) витрат від стандартних (нормативних)
Рис.