11.5.3.2. Пониженная норма амортизации

Пониженная норма амортизации рассчитывалась как основная норма амортизации с применением специального коэффициента 0,5.

В 2008 г. пониженная норма амортизации применялась в обязательном порядке в отношении следующего имущества (п. 9 ст. 259 НК РФ):

- по легковым автомобилям, имеющим первоначальную стоимость более 600 тыс. руб.;

- по пассажирским микроавтобусам, имеющим первоначальную стоимость более 800 тыс. руб.

Эти правила применялись к тем ОС, которые были введены в эксплуатацию в 2008 г. А порядок амортизации ОС, которые были введены в эксплуатацию ранее, не менялся. Такие разъяснения были даны Минфином России в Письмах от 11.04.2008 N 03-03-06/1/269, от 18.01.2008 N 03-03-06/1/11. Напомним, что до 2008 г. специальный коэффициент применялся к легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам, стоимость которых превышала 300 и 400 тыс. руб. соответственно (п. 9 ст. 259 НК РФ).

В то же время некоторые специалисты полагали, что в отношении транспортных средств, которые были ранее введены в эксплуатацию и первоначальная стоимость которых не превышала вновь установленную (600 и 800 тыс. руб. соответственно), можно было прекратить применять понижающий коэффициент. Однако такие действия наверняка приведут к спорам с контролирующими органами.

Если указанные транспортные средства были получены (переданы) по договору лизинга, то норма амортизации рассчитывалась с применением двух коэффициентов: установленного организацией на основе п. 7 ст. 259 НК РФ и специального коэффициента 0,5 (абз. 2 п. 9 ст. 259 НК РФ).

Как и сейчас, применять пониженные нормы амортизации можно было и добровольно (на основании решения руководителя организации). При этом такой порядок начисления амортизации необходимо было закрепить в учетной политике и использовать его только с начала налогового периода и в течение всего налогового периода (п. 10 ст. 259 НК РФ).

Обратите внимание!

Если амортизируемое имущество, в отношении которого применялись пониженные нормы амортизации, было реализовано, то перерасчет налоговой базы на сумму недоначисленной амортизации с применением обычных норм производить нельзя (п. 11 ст. 259 НК РФ).

11.5.4. Определяем даты начала и прекращения

НАЧИСЛЕНИЯ АМОРТИЗАЦИИ

До 1 января 2009 г. даты начала и прекращения начисления амортизации определялись так же, как и в настоящее время. Исключений два:

1. Ранее, если амортизация по объекту начислялась нелинейным методом, в случае выбытия объекта ОС прекращать ее необходимо было в том же порядке, что и при линейном методе. А именно с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором стоимость объекта была полностью списана или когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества по любым основаниям (абз. 3 п. 2 ст. 259 НК РФ). Ведь амортизация начислялась отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества и при нелинейном методе (абз. 1 п. 2 ст. 259 НК РФ).

2. Капитальные вложения в объекты арендованных основных средств, произведенные арендатором и возмещенные арендодателем, могли амортизироваться последним не ранее месяца, в котором было произведено указанное возмещение (абз. 2 п. 2 ст. 259 НК РФ).

Примечание

Более подробную информацию о датах начала и прекращения начисления амортизации см. в разд. 11.4.3 "Определяем даты начала и прекращения начисления амортизации".

Приложение 1 к разделу 11.5

ПРИМЕР

начисления амортизации линейным методом

Ситуация

Организация "Альфа" для своей производственной деятельности приобрела в декабре 2007 г. новый легковой автомобиль с рабочим объемом двигателя 1,6 л по цене 250 000 руб. (в том числе НДС 38 136 руб.). Данный автомобиль был введен в эксплуатацию в том же месяце. Так как указанный автомобиль (код ОКОФ 15 3410010) согласно Классификации относится к третьей амортизационной группе, то организация "Альфа" установила срок его полезного использования 4 года (48 месяцев). Амортизация в отношении данного автомобиля начисляется в бухгалтерском и налоговом учете линейным способом (методом).

Решение

Приобретенный автомобиль подлежит учету в составе ОС организации с момента начала использования в производстве товаров (работ, услуг) (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257, п. 1 ст. 258 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации первоначальная стоимость приобретенного автомобиля составляет 211 864 руб. (250 000 руб. - 38 136 руб.) (абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ).

Норма амортизации приобретенного автомобиля равна 2,08333% (1/48 x 100%).

При применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении автомобиля определяется как произведение его первоначальной стоимости и определенной для него нормы амортизации (п. 4 ст. 259 НК РФ).

Ежемесячно организация "Альфа" должна начислять амортизацию автомобиля в размере 4413,83 руб. (211 864 руб. x 2,08333%).

Сумма амортизации признается расходом ежемесячно начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором объект был введен в эксплуатацию (п. 2 ст. 259, п. 3 ст. 272 НК РФ).

Так как порядок исчисления амортизации в отношении автомобиля в бухгалтерском и налоговом учете совпадает, в данном случае не возникает временной разницы, подлежащей отражению в учете организации "Альфа" в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденным Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.

В бухгалтерском учете рассматриваемая операция подлежит отражению в следующем порядке.

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
Бухгалтерские записи в декабре 2007 г.
Отражены вложения во внеоборотные активы (250 000 - 38 136)	08-4	60	211 864	Отгрузочные документы продавца
Отражена сумма НДС, предъявленная продавцом	19-1	60	38 136	Счет-фактура
Стоимость автомобиля оплачена продавцу	60	51	250 000	Выписка банка по расчетному счету
Отражен ввод автомобиля в эксплуатацию	01	08-4	211 864	Акт о приеме- передаче объекта основных средств
Принята к вычету сумма НДС по введенному в эксплуатацию ОС	68	19-1	38 136	Счет-фактура, Выписка банка по расчетному счету, Акт о приеме- передаче объекта основных средств
Бухгалтерская запись ежемесячно начиная с января 2008 г.
Начислена амортизация по объекту ОС	20	02	4 413,83	Бухгалтерская справка-расчет

Приложение 2 к разделу 11.5

ПРИМЕР

начисления амортизации нелинейным методом

Для сравнения методов начисления амортизации воспользуемся условием предыдущего примера.

Ситуация

Организация "Альфа" для своей производственной деятельности купила в декабре 2007 г. новый легковой автомобиль с рабочим объемом двигателя 1,6 л по цене 250 000 руб. (в том числе НДС 38 136 руб.). Данный автомобиль был введен в эксплуатацию в том же месяце. Так как приобретенный автомобиль (код ОКОФ 15 3410010) согласно Классификации относится к третьей амортизационной группе, то организация "Альфа" установила срок его полезного использования 4 года (48 месяцев). Амортизация в отношении данного автомобиля начисляется в бухгалтерском учете линейным методом, а в налоговом - нелинейным.

Решение

Приобретенный автомобиль подлежит учету в составе ОС организации с момента начала использования в производстве товаров (работ, услуг) (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257, п. 1 ст. 258 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации первоначальная стоимость приобретенного автомобиля составляет 211 864 руб. (250 000 руб. - 38 136 руб.) (абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ).

При применении нелинейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении автомобиля должна определяться как произведение остаточной стоимости автомобиля и определенной для него нормы амортизации (п. 5 ст. 259 НК РФ).

Норма амортизации автомобиля будет равна 4,1666666% (2/48 x 100%).

Следовательно, сумма начисленной амортизации будет рассчитываться следующим образом.

Период	Остаточная стоимость автомобиля на начало месяца, руб.	Сумма амортизации, руб.
Январь 2008 г.	211 864	8 828
Февраль 2008 г.	203 036	8 460
Март 2008 г.	194 576	8 107
Апрель 2008 г.	186 469	7 770
Май 2008 г.	178 699	7 446
Июнь 2008 г.	171 253	7 136
Июль 2008 г.	164 117	6 838
Август 2008 г.	157 279	6 553
Сентябрь 2008 г.	150 726	6 280
Октябрь 2008 г.	144 446	6 019
Ноябрь 2008 г.	138 427	5 768
Декабрь 2008 г.	132 659	5 527
Январь 2009 г.	127 132	5 297
Февраль 2009 г.	121 835	5 076
Март 2009 г.	116 759	4 865
Апрель 2009 г.	111 894	4 662
Май 2009 г.	107 232	4 468
Июнь 2009 г.	102 764	4 282
Июль 2009 г.	98 482	4 103
Август 2009 г.	94 379	3 932
Сентябрь 2009 г.	90 447	3 769
Октябрь 2009 г.	86 678	3 612
Ноябрь 2009 г.	83 066	3 461
Декабрь 2009 г.	79 605	3 317
Январь 2010 г.	76 288	3 179
Февраль 2010 г.	73 109	3 046
Март 2010 г.	70 063	2 919
Апрель 2010 г.	67 144	2 798
Май 2010 г.	64 346	2 681
Июнь 2010 г.	61 665	2 569
Июль 2010 г.	59 096	2 462
Август 2010 г.	56 634	2 360
Сентябрь 2010 г.	54 274	2 261
Октябрь 2010 г.	52 013	2 167
Ноябрь 2010 г.	49 846	2 077
Декабрь 2010 г.	47 769	1 990
Январь 2011 г.	45 779	1 907
Февраль 2011 г.	43 872	1 828
С марта по декабрь 2011 г.	42 044	4 204 (42 044 / 10 мес.) <*>

--------------------------------

<*> В феврале 2011 г. остаточная стоимость автомобиля достигнет 20% от его первоначальной стоимости (211 864 руб. x 20% = 42 373 руб.). Поэтому начиная с марта 2011 г. амортизацию необходимо исчислять в следующем порядке:

1) остаточную стоимость автомобиля по состоянию на 1 марта 2011 г. (42 044 руб.) необходимо зафиксировать как его базовую стоимость для дальнейших расчетов;

2) сумму начисляемой за один месяц амортизации в отношении автомобиля необходимо определять путем деления его базовой стоимости на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта (42 044 руб. / 10 мес.).

В бухгалтерском учете рассматриваемая операция подлежит отражению в порядке, приведенном в предыдущем примере.

При этом, в связи с тем что в налоговом учете суммы амортизационных отчислений с января 2008 г. по май 2009 г. превышают амортизационные начисления в бухгалтерском учете, в учете организации "Альфа" возникают налогооблагаемая временная разница и соответствующее ей отложенное налоговое обязательство (п. п. 12, 15 ПБУ 18/02).

В бухгалтерском учете отложенные налоговые обязательства могут отражаться по дебету счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" в корреспонденции с кредитом счета 77 "Отложенные налоговые обязательства". В период с июня 2009 г. по декабрь 2011 г. налогооблагаемая временная разница и отложенное налоговое обязательство погашаются (п. 18 ПБУ 18/02, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).