4. Облік виробничих витрат та формування собівартості готової продукції (робіт, послуг)

Важливою ланкою формування інформації про витрати є облік виробничих витрат і калькулювання собівартості готової продукції (робіт, послуг).

Згідно ПБО 16 "Витрати" виробнича собівартість складається із:

- основних (прямих і непрямих) витрат;

- накладних витрат (непрямих) загальновиробничих витрат.

Разом вони складають виробничі витрати на виготовлення продукції (робіт, послуг) - виробничу собівартість.

Прямі виробничі витрати - це витрати, які безпосередньо на підставі первинних документів можна віднести до конкретного об'єкту обліку (виду продукції, робіт, послуг).

До прямих витрат на виробництво продукції (робіт, послуг)відносяться:

- прямі матеріальні витрати;

- прямі витрати на оплату праці;

- інші прямі витрати.

До складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини і основних матеріалів, що складають основу продукції, покупних напівфабрикатів і комплектуючих виробів, допоміжних і інших матеріалів і інші витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об’єкта витрат.

До складу прямих витрат на оплату праці включаються заробітна плата і інші виплати робітникам, що зайняті у виробництві продукції, виконанні робіт, або наданні послуг, які можуть бути віднесені до конкретного об’єкту витрат.

До складу інших прямих витрат включаються всі інші виробничі витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об’єкту витрат, а саме: відрахування на соціальні заходи, платня за оренду земельних і майнових паїв, амортизація, суми отримані від постачальників за неякісні матеріали і комплектуючі, тощо.

В залежності від обраного методу витрат на підприємстві, прямі витрати збираються протягом місяця у відомостях аналітичного обліку витрат або окремо за кожним видом продукції (робіт, послуг), або за кожним окремим замовленням, або іншим способом.

Прямі витрати збираються по дебету рах. 23 “Виробництво”.

Приклад:

Таблиця 13.2

Зміст господарських операцій	Кореспонденція рахунків		Сума, грн
	Дт	Кт
1. На підставі накладної-вимоги № 325 списана сировина на виготовлення виробу А	231	201	14300,00
2. На підставі накладної-вимоги № 327 списана сировина на виготовлення виробу Б	232	201	15900,00
3. Нарахована заробітна плата виробничим робітникам за виготовлення виробів: - А; - Б	231 232	661 661	6000,00 4000,00
4. Нараховано внески до фондів соціального страхування на заробітну плату виробничих робітників, що виготовляють: - виріб А; - виріб Б	231 232	65 65	2400 1600

У даному прикладі прямі виробничі витрати на виготовлення виробів склали: на виріб А - 22700 грн, на виріб Б - 21500 грн.

Непрямі виробничі витрати - витрати, які безпосередньо на підставі первинних документів не можна віднести до конкретного об'єкту обліку і вони потребують попереднього розподілу між об'єктами.

Непрямі витрати бувають двох видів:

- непрямі витрати, які є основними і складають основу готової продукції (основні). В цьому випадку вони розподіляються між видами продукції пропорційно економічно доцільній базі розподілу. Наприклад, якщо на підставі одного первинного документу була отримана та використана тканина для виробництва кількох видів виробів, то собівартість цієї тканини повинна розподілитись між видами продукції пропорційно базі розподілу (наприклад, нормі витрат тканини на одиницю кожного виду виробу). Прямі виробничі витрати і основні непрямі витрати обліковуються на рахунку 23 “Виробництво”. По дебету цього рахунку відображається їх збільшення, а по кредиту - списання.

- непрямі витрати, які є накладними виробничими витратами і здійснюються з метою обслуговування і управління виробництвом (їх називають загальновиробничими витратами). Накладні виробничі витрати обліковуються на рахунку 91 “Загальновиробничі витрати”. По дебету цього рахунку відображається їх збільшення, а по кредиту - списання.

До складу загальновиробничих витрат відносяться:

- витрати на управління виробництвом (утримання управлінського персоналу цеху, вартість канцтоварів використаних у цеху, амортизація технічних засобів, що використовуються для управління тощо);

- амортизація основних засобів загальновиробничого призначення (цехового, дільничого) призначення;

- амортизація нематеріальних активів загальновиробничого призначення;

- витрати на ремонт, утримання, експлуатацію, страхування, операційну оренду необоротних активів загальновиробничого призначення;

- витрати на освітлення, опалення і інші утримання виробничих приміщень;

- витрати на охорону праці, техніку безпеки і охорону навколишнього середовища тощо.

Загальновиробничі витрати ділять на постійні і змінні.

До змінних загальновиробничих витрат відносять витрати на обслуговування і управління виробництвом (цехів, дільниць), що змінюються прямо (або майже прямо) пропорційно зміні об’єму діяльності. Наприклад, до них можна віднести витрати технічних масел на обслуговування технологічного обладнання, витрати на поточний ремонт обладнання, що використовується для обслуговування виробництва тощо.

Фактичні змінні загальновиробничі витрати усі включають до виробничої собівартості, попередньо розподіливши їх на кожний об’єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, тощо) обраній на підприємстві. Вони включаються до виробничої собівартості у сумі, на яку складають бухгалтерську проводку: Дт 23 Кт 91.

До постійних загальновиробничих витрат відносять витрати на обслуговування і управління виробництвом (цехів, дільниць), що залишаються незмінними (або майже незмінними) із зміною об’єму діяльності. Наприклад, витрати на опалення, освітлення цеху, поточний ремонт будівлі цеху, вартість виданого у роботу обслуговуючому персоналу спецодягу тощо.

Для того, щоб визначити суму фактичних постійних витрат, яка належить включенню до виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), необхідно перерахувати їх на нормальну потужність і розподілити на:

а) постійні розподілені;

б) постійні нерозподілені.

Сума постійних розподілених загальновиробничих витрат включається до собівартості кожного об'єкту обліку витрат пропорційно обраній економічно доцільній базі розподілу прийнятій на підприємстві (такій, як і змінні). Вони включаються до виробничої собівартості у сумі, на яку складають бухгалтерську проводку: Дт 23 Кт 91.

Сума постійних нерозподілених загальновиробничих витрат до виробничої собівартості не включається. а включається до собівартості реалізованої продукції. На суму постійних нерозподілених витрат складається проводка: Дт 901 Кт 91.

Приклад:

Таблиця 13.3

Зміст господарських операцій	Кореспонденція рахунків		Сума, грн
Дт	Кт
1. Списано комплектуючі на виготовлення двигунів	23	202	15600,00
2. Списано комплектуючі на ремонт обладнання загальновиробничого призначення	91	202	3800,00
3. Нарахована амортизація інструментів в розмірі 50% вартості при видачі їх в роботу: - виробничим робітникам на виготовлення двигунів; - робітникам, що обслуговують виробництво	23 91	132 132	600,00 420,00
4. Нарахована заробітна плата робітникам: - основного виробництва; - що обслуговують виробництво	23 91	661 661	24500,00 9600,00
5. Нараховано внески до фондів соцзахисту на заробітну плату нараховану робітникам: - основного виробництва; - що обслуговують виробництво	23 91	65 65	9800 3840
6. Після розподілення списуються загальновиробничі витрати на: а) собівартість двигунів (змінні і постійні розподілені) б) собівартість реалізованої продукції (постійні нерозподілені)	23 901	91 91	12500 5160

Калькулювання собівартості готової продукції переданої протягом місяця з цеху на склад починають з допоміжних виробництв. Допоміжне виробництво - це структурний підрозділ, який виготовляє продукцію (роботи, послуги), що споживаються основним виробництвом для виготовлення основних видів продукції (робіт, послуг). Наприклад, технологія виготовлення залізобетонних виробів передбачає використання каркасів з арматури і бетону, які у основному цеху не виготовляються. Їх виробляють допоміжні цехи: бетоний -бетон, арматурний - каркаси з арматури. У цехах, де їх виготовляють витрати збираються також згідно вимог ПБО 16 та визначається виробнича собівартість продукції, а також собівартість готових виробів, яка в свою чергу складає основу готової продукції основного виробничого цеху: блоків та плит.

Отже, одночасно із визначенням прямих витрат у цеху основного виробництва, збираються витрати і формується собівартість у цехах допоміжних виробництв. Однак, не обов'язково, щоб уся продукція (роботи, послуги), які виготовляють цехи допоміжних виробництв використовувались тільки основним виробництвом. Підприємство може її реалізовувати зовнішнім користувачам, використовувати на ремонт інших структурних підрозділів підприємства тощо. Тоді витрати на виготовлення бетону, який реалізовано покупцям, або використано не для основного виробництва до собівартості бетону переданого у основний цех включати не можна. Іншими словами, витрати на виготовлення продукції допоміжних виробництв, необхідно списати пропорційно обсягу продукції за напрямками її використання і включити до витрат тих структурних підрозділів, в яких вона використовувалась. Витрати допоміжних виробництв обліковують також на рахунку 23 "Виробництво". По дебету цього рахунку відображається збільшення витрат, по кредиту - їх списання. Загальновиробничі витрати допоміжних виробництв обліковуються також, як і у основних цехах..

Для обчислення фактичної собівартості на кінець кожного місяця у цехах (дільницях) проводять інвентаризацію виробів, що залишились незакінчені технологічним процесом (незавершене виробництво) та визначають витрати в незавершене виробництво.

Фактичну собівартість готової продукції переданої на склад визначають у такому порядку:

_ _

= = + + + - - -

Фактична собівартість готової продукції (робіт, послуг) визначається за кожним об'єктом обліку витрат. Приклад калькулювання собівартості продукції за її видами та за статтями калькуляції наведено у таблиці 13.4.

Таблиця 13.4