Глава 28. Исчисление таможенных пошлин, налогов

Статья 322. Объект обложения таможенными пошлинами, налогами

Объектом обложения таможенными пошлинами, налогами являются товары, перемещаемые через таможенную границу. Налоговой базой для целей исчисления таможенных пошлин, налогов являются таможенная стоимость товаров и (или) их количество.

Комментарий к статье 322

В комментируемой статье определяются понятия "объект налогообложения" и "налоговая база" применительно к товарам, перемещаемым через таможенную границу.

В НК РФ (ст. 38) закреплено, что "объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполняемых работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога".

Объектом обложения таможенными пошлинами, "внешними" НДС и акцизами являются товары, перемещаемые через таможенную границу.

Под товарами в качестве объекта налогообложения в НК РФ (п. 3 ст. 38) понимается любое имущество, реализуемое или предназначенное для реализации. При этом в НК РФ содержится оговорка о том, что в целях регулирования отношений, связанных с взиманием таможенных платежей, к товарам относится и иное имущество, определяемое ТК РФ.

В соответствии со ст. 11 ТК РФ товары - любое перемещаемое через таможенную границу движимое имущество, а также перемещаемые через таможенную границу отнесенные к недвижимым вещам транспортные средства (за исключением транспортных средств, которые используются в международных перевозках для платной перевозки лиц либо для платной и бесплатной промышленной или коммерческой перевозки товаров).

Налоговая база, как это закреплено в ст. 53 НК РФ, представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения. Налоговой базой для целей исчисления таможенных платежей (таможенной пошлины, НДС, акцизов) являются:

- таможенная стоимость товаров;

- количество товаров;

- таможенная стоимость и количество товаров.

Выбор конкретной налоговой базы при исчислении таможенной пошлины зависит от того, какая ставка установлена в отношении данного товара.

В соответствии со ст. 4 Закона РФ "О таможенном тарифе" в РФ применяются следующие виды ставок таможенных пошлин: адвалорные, специфические и комбинированные.

Адвалорные ставки (ad valorem) устанавливаются в процентах к таможенной стоимости облагаемых товаров.

Специфические ставки исчисляются в евро в установленном размере за единицу облагаемых товаров. Они взимаются с единицы веса, объема и т.д.

Комбинированными называются ставки, сочетающие и адвалорный, и специфический способы обложения. Основой для исчисления таможенной пошлины в отношении товаров, облагаемых по комбинированным ставкам ("С1 в процентах, но не менее С2 в евро за количество товара"), является таможенная стоимость товара либо количество товара в натуральном выражении.

При исчислении сумм таможенных пошлин, взимаемых по специфическим ставкам, установленным в евро за килограмм массы товара, или комбинированным ставкам со специфической составляющей в евро за килограмм массы товара, в качестве расчетной базы используется масса товара с учетом его первичной упаковки, которая неотделима от товара до его потребления и в которой товар представляется для розничной продажи (Постановление Правительства РФ от 22 февраля 2000 г. N 148).

При исчислении сумм таможенных пошлин, взимаемых по адвалорным ставкам или по комбинированным ставкам с адвалорной составляющей, в качестве налоговой базы используется таможенная стоимость.

В ст. 12 Закона РФ "О таможенном тарифе" установлено, что система определения таможенной стоимости (таможенной оценки) товаров в России основывается на общих принципах таможенной оценки, принятых в международной практике.

Порядок применения системы таможенной оценки товаров, ввозимых на таможенную территорию РФ, устанавливается Правительством РФ на основании положений Закона РФ "О таможенном тарифе". Действующий с 1 января 1993 г. Порядок определения таможенной стоимости товаров, ввозимых на территорию РФ, утвержден Постановлением Правительства РФ от 5 ноября 1992 г. N 856 <*>. В п. 3 этого правового акта закреплено: "Таможенная стоимость импортируемых в Российскую Федерацию товаров определяется декларантом согласно правилам таможенной оценки, предусмотренным настоящим Порядком, применяемым в соответствии с общими принципами системы таможенной оценки Генерального соглашения о тарифах и торговле".

--------------------------------

<*> САПП РФ. 1992. N 20. Ст. 1666.

Этот порядок распространяется как на юридических, так и на физических лиц. Некоторые его положения могут уточняться в правовых актах ГТК России (приказах, указаниях и т.д.).

Определение таможенной стоимости товаров, ввозимых на таможенную территорию РФ, производится путем применения следующих методов:

1) по цене сделки с ввозимыми товарами (ст. 19 Закона РФ "О таможенном тарифе");

2) по цене сделки с идентичными товарами (ст. 20);

3) по цене сделки с однородными товарами (ст. 21);

4) вычитания стоимости (ст. 22);

5) сложения стоимости (ст. 23);

6) резервного метода (ст. 24).

Основным методом определения таможенной стоимости является метод по цене сделки с ввозимыми товарами, в соответствии с которым таможенной стоимостью ввозимого на таможенную территорию РФ товара является цена сделки, фактически уплаченная или подлежащая уплате за ввозимый товар на момент пересечения им таможенной границы РФ (до порта или иного места ввоза).

В случае если основной метод не может быть использован, применяется последовательно каждый из перечисленных методов. При этом каждый последующий метод применяется, если таможенная стоимость не может быть определена путем использования предыдущего метода.

Методы вычитания и сложения стоимости могут применяться в любой последовательности <*>.

--------------------------------

<*> Подробнее о методах определения таможенной стоимости см.: Козырин А.Н. Комментарий к Закону РФ "О таможенном тарифе". М.: Статут, 2001.

Порядок расчета таможенной стоимости товаров, вывозимых с таможенной территории РФ, определен в Постановлении Правительства РФ от 7 декабря 1996 г. N 1461 <*>. В соответствии с этим актом таможенная стоимость вывозимых товаров определяется на основе цены сделки, т.е. цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате при продаже товаров на экспорт.

--------------------------------

<*> СЗ РФ. 1996. N 51. Ст. 5815.

Если товары вывозятся с российской таможенной территории при отсутствии сделки купли-продажи или если оказывается невозможным использовать цену сделки купли-продажи в качестве основы для определения таможенной стоимости, таможенная стоимость вывозимых товаров определяется либо исходя из представленных декларантом данных бухгалтерского учета продавца-экспортера, отражающих его затраты на производство и реализацию вывозимого товара, и величины прибыли, получаемой экспортером при вывозе идентичных или однородных товаров с таможенной территории РФ, либо на основе бухгалтерских данных об оприходовании и списании с баланса вывозимых товаров.

В случае невозможности использования перечисленных сведений, представленных декларантом, таможенная стоимость вывозимого товара определяется на основе сведений о ценах на идентичные или однородные товары либо исходя из калькуляции стоимости (себестоимости) вывозимых идентичных или однородных товаров (ст. 20 и 21 Закона РФ "О таможенном тарифе").

Порядок определения налоговой базы для расчета акцизов при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию РФ установлен в ст. 191 НК РФ. По подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые (специфические) ставки акциза (в абсолютной сумме на единицу измерения), налоговая база определяется как объем ввозимых товаров в натуральном выражении. По подакцизным товарам, в отношении которых установлены адвалорные (в процентах) ставки акциза, налоговая база определяется как сумма их таможенной стоимости и подлежащей уплате таможенной пошлины. При освобождении от уплаты таможенной пошлины в налогооблагаемую базу для исчисления и уплаты суммы акциза условно начисленная сумма таможенной пошлины не включается.

Если в составе одной партии ввозимых на таможенную территорию РФ подакцизных товаров присутствуют подакцизные товары, ввоз которых облагается по разным налоговым ставкам, налоговая база определяется отдельно в отношении каждой группы указанных товаров. В аналогичном порядке налоговая база определяется также в случае, если в составе партии ввозимых подакцизных товаров присутствуют подакцизные товары, ранее вывезенные с таможенной территории РФ для переработки вне таможенной территории РФ.

Порядок определения налоговой базы для расчета НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ определен в ст. 160 НК РФ.

Налоговая база для исчисления НДС при ввозе товаров на таможенную территорию РФ определяется как сумма:

а) таможенной стоимости товаров;

б) подлежащей уплате таможенной пошлины;

в) подлежащих уплате акцизов (по подакцизным товарам и подакцизному минеральному сырью).

При освобождении от уплаты таможенных пошлин или акцизов в налоговую базу для исчисления НДС условно начисленные суммы таможенных пошлин и акцизов не включаются.

При ввозе на таможенную территорию РФ товаров, ранее вывезенных в соответствии с таможенным режимом переработки вне таможенной территории, налоговая база определяется как стоимость такой переработки.

Налоговая база определяется отдельно по каждой группе товаров одного наименования, вида и марки, ввозимой на таможенную территорию РФ. Если в составе одной партии ввозимых товаров присутствуют как подакцизные товары (подакцизное минеральное сырье), так и неподакцизные товары и минеральное сырье, налоговая база определяется отдельно в отношении каждой группы указанных товаров. Налоговая база определяется в аналогичном порядке в случае, если в составе партии ввозимых товаров присутствуют товары, ранее вывезенные с таможенной территории РФ для переработки вне таможенной территории РФ.

Если в составе одной партии ввозимых товаров присутствуют подакцизные товары, ввоз которых облагается по разным налоговым ставкам, либо товары, ранее вывезенные с таможенной территории РФ для переработки вне таможенной территории РФ, налоговая база определяется отдельно в отношении каждой группы указанных товаров.

Статья 323. Порядок определения и заявления таможенной стоимости товаров

1. Таможенная стоимость товаров определяется декларантом согласно методам определения таможенной стоимости, установленным законодательством Российской Федерации, и заявляется в таможенный орган при декларировании товаров.

2. Заявляемая декларантом таможенная стоимость товаров и представляемые им сведения, относящиеся к ее определению, должны основываться на достоверной и документально подтвержденной информации.

3. Контроль таможенной стоимости товаров осуществляется таможенными органами в порядке, определяемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области таможенного дела, в соответствии с настоящим Кодексом.

Таможенный орган на основании документов и сведений, представленных декларантом, а также на основании имеющейся в его распоряжении информации, используемой при определении таможенной стоимости товаров, принимает решение о согласии с избранным декларантом методом определения таможенной стоимости товаров и о правильности определения заявленной декларантом таможенной стоимости товаров.

4. Если представленные декларантом документы и сведения не являются достаточными для принятия решения в отношении заявленной таможенной стоимости товаров, таможенный орган в письменной форме запрашивает у декларанта дополнительные документы и сведения и устанавливает срок для их представления, который должен быть достаточен для этого.

Для подтверждения заявленной таможенной стоимости товаров декларант обязан по требованию таможенного органа представить необходимые дополнительные документы и сведения либо дать в письменной форме объяснение причин, по которым запрашиваемые таможенным органом документы и сведения не могут быть представлены. Декларант имеет право доказать правомерность использования избранного им метода определения таможенной стоимости товаров и достоверность представленных им сведений.

5. При отсутствии данных, подтверждающих правильность определения заявленной декларантом таможенной стоимости товаров, либо при обнаружении признаков того, что представленные декларантом документы и сведения не являются достоверными и (или) достаточными, таможенный орган вправе принять решение о несогласии с использованием избранного метода определения таможенной стоимости товаров и предложить декларанту определить таможенную стоимость товаров с использованием другого метода. В указанном случае между таможенным органом и декларантом могут проводиться консультации по выбору метода определения таможенной стоимости товаров.

6. Если в сроки выпуска товаров (статья 152) процедура определения таможенной стоимости товаров не завершена, выпуск производится при условии обеспечения уплаты таможенных платежей, которые могут быть дополнительно начислены. Таможенный орган в письменной форме сообщает декларанту размер требуемого обеспечения уплаты таможенных платежей. Дополнительное обеспечение уплаты вывозных таможенных пошлин, налогов не предоставляется в случае экспорта биржевых товаров, цена реализации которых на момент таможенного оформления неизвестна.

7. В случаях, когда декларантом не представлены в установленные таможенным органом сроки дополнительные документы и сведения либо таможенным органом обнаружены признаки того, что представленные декларантом сведения могут не являться достоверными и (или) достаточными, и при этом декларант отказался определить таможенную стоимость товаров на основе другого метода по предложению таможенного органа, таможенный орган самостоятельно определяет таможенную стоимость товаров, последовательно применяя методы определения таможенной стоимости товаров. Таможенный орган уведомляет декларанта о принятом решении в письменной форме не позднее дня, следующего за днем принятия такого решения. В случае, когда таможенный орган определяет таможенную стоимость товаров после выпуска товаров, таможенный орган выставляет требование об уплате таможенных платежей (статья 350), если требуется доплата таможенных пошлин, налогов. Уплата дополнительно исчисленных сумм таможенных пошлин, налогов должна быть осуществлена в течение 10 рабочих дней со дня получения требования. Пени на дополнительную сумму таможенных пошлин, налогов, уплаченную в течение указанного срока, не начисляются.

Комментарий к статье 323

В п. 1 комментируемой статьи устанавливается, что декларант самостоятельно определяет таможенную стоимость товаров, перемещаемых через таможенную границу. Таможенная стоимость заявляется в таможенный орган при декларировании товаров.

Существуют два основных способа заявления таможенной стоимости. Первый предполагает использование специальной формы декларации, а второй допускает заявление таможенной стоимости в ГТД.

При ввозе товаров на таможенную территорию РФ формы деклараций таможенной стоимости ДТС-1 и ДТС-2 применяются в случае, когда ввозимые товары облагаются таможенными пошлинами и иными налогами (НДС, акцизами) в соответствии с заявленными таможенными режимами. Если же декларируемые таможенные режимы предусматривают освобождение от налогообложения, таможенная стоимость может быть заявлена в ГТД. В последнем случае таможенный орган сохраняет за собой право требовать от декларанта заполнения специальной декларации таможенной стоимости при возникновении обоснованных сомнений в отношении заявленной таможенной стоимости.

При определении таможенной стоимости по методу 1 (по цене сделки с ввозимыми товарами) декларант использует форму ДТС-1. При использовании остальных методов расчета таможенной стоимости (см. комментарий к ст. 322) применяется форма ДТС-2.

ДТС рассматривается как приложение к ГТД и без нее недействительна. ДТС является таможенным документом. Из этого следует, что:

1) декларант несет ответственность за все сведения, указанные в ДТС и в документах, представленных в подтверждение таможенной стоимости;

2) декларант самостоятельно заполняет все графы ДТС (кроме граф, предназначенных для отметок таможни). Должностное лицо таможенного органа, осуществляющее проверку и оформление ДТС, не вправе по собственной инициативе, поручению или просьбе декларанта вписывать какие-либо данные о заявляемой таможенной стоимости в графы, заполняемые декларантом, или вносить изменения, дополнения и исправления в эти графы;

3) ДТС должна отвечать всем техническим требованиям, предъявляемым к таможенным документам. Она заполняется на русском языке на пишущей машинке или на печатающем устройстве компьютера. В ней не должно быть подчисток и помарок. Каждое исправление заявленных сведений производится только самим декларантом (путем вычеркивания ошибочных сведений и добавления необходимых данных путем надпечатывания или надписывания синей или черной шариковой ручкой) и должно быть заверено его подписью. Каждый лист ДТС обязательно подписывается декларантом. ДТС, заполненная неразборчиво, с исправлениями, не заверенными декларантом, не принимается таможенным органом.

Методы определения таможенной стоимости, которыми руководствуются декларанты при таможенной оценке товаров, определены в Законе РФ "О таможенном тарифе" <*>.

--------------------------------

<*> ВВС. 1993. N 23. Ст. 821.

В п. 1 ст. 12 упомянутого Закона закреплено, что основным принципом российского таможенного законодательства по вопросу определения таможенной стоимости является его соответствие правилам таможенной оценки, принятым в международной практике.

Определение стоимости ввозимого товара с целью расчета таможенных пошлин и иных таможенных платежей - одна из наиболее сложных таможенных процедур. Долгое время методы оценки таможенной стоимости в разных государствах значительно отличались друг от друга. В одних странах ввозные таможенные пошлины взимались с цены фоб, в других - с цены сиф (в последнем случае размер пошлины увеличивался примерно на 5%). Таможенные пошлины могли исчисляться как с цены, указанной экспортером в товаросопроводительных документах, так и с цены аналогичного товара на мировом рынке. Особое неудобство для экспортеров составляло то, что они не знали точно, какой метод определения таможенной стоимости будет применен и, следовательно, какова будет конечная цена продаваемого товара, от которой зависит эффективность внешнеторговой операции.

Оставляя неизменной ставку ввозной пошлины, государство-импортер только за счет манипуляций со способами расчета таможенной стоимости может в значительной мере повысить фактический уровень таможенно-тарифной защиты. Развитие международной торговли обусловило необходимость унификации правовых норм, регулирующих институт таможенной стоимости. Еще в 1950 г. по инициативе ряда западноевропейских государств была заключена Конвенция о создании унифицированной методологии определения таможенной стоимости товаров (Брюссельская конвенция о таможенной стоимости). В ней таможенная стоимость была определена как нормальная цена, по которой товар может быть продан в стране назначения в момент приема таможенной декларации. К Брюссельской конвенции присоединилось свыше 70 государств. Однако США и Канада Конвенцию не подписали, поэтому вопрос об унификации национальных правил определения таможенной стоимости оставался нерешенным.

Проходившие в начале 1970-х годов многосторонние торговые переговоры в рамках Токийского раунда ГАТТ завершились принятием в 1979 г. ряда соглашений, среди которых было и Соглашение о применении ст. VII ГАТТ, иначе именуемое Кодексом о таможенной стоимости ГАТТ. Оно и стало тем международно-правовым стандартом, на который было сориентировано российское таможенное законодательство в соответствии с п. 1 ст. 12 Закона РФ "О таможенном тарифе".

Заключительный акт, принятый по результатам Уругвайского раунда многосторонних торговых переговоров (Марракеш, 15 апреля 1994 г.), содержит новую редакцию Соглашения по применению ст. VII ГАТТ, в принципиальных вопросах не отличающуюся от Соглашения 1979 г.

В тексте ГАТТ (ч. 2 ст. VII) определено: "Оценка ввезенного товара для таможенных целей должна быть основана на действительной стоимости ввезенного товара, который облагается пошлиной, или аналогичного товара и не должна основываться на стоимости товара отечественного происхождения или на произвольных или фиктивных оценках". В этой же статье ГАТТ (ч. 5) закреплены принципы гласности и стабильности правил определения таможенной стоимости. Реализация на практике этих принципов позволяет коммерсантам "определить с разумной степенью точности стоимость товаров для таможенных целей".

Кодекс о таможенной стоимости ГАТТ закрепляет в качестве основного принципа таможенной оценки использование цены сделки, под которой понимается цена, реально уплаченная за импортируемые товары. В цену сделки могут включаться некоторые дополнительные расходы (например, расходы покупателя на лицензионное вознаграждение, комиссионные и брокерские вознаграждения, стоимость упаковки и др.).

Цена, реально уплаченная или подлежащая уплате за товар при его продаже в страну-импортер, становится (в соответствии с Кодексом о таможенной стоимости ГАТТ) таможенной стоимостью при соблюдении следующих требований:

- цена сделки или реализация самой сделки не могут зависеть от каких-либо условий, влияющих на цену, кроме условий, определяющих необходимые качественные и количественные характеристики самого товара;

- экспортер и импортер не должны быть взаимозависимы;

- импортер не возвращает экспортеру прямо или косвенно часть прибыли;

- не должно существовать ограничений в отношении переходящих к импортеру прав пользования и распоряжения оцениваемыми товарами, за исключением ограничений трех видов:

ограничений, предусмотренных законодательством государства-импортера;

ограничений того региона, в котором товары могут быть перепроданы;

ограничений, не влияющих существенно на контрактную цену.

Если же с помощью изложенных правил не удается определить таможенную стоимость товара, таможенные органы и импортер консультируются на предмет определения таможенной стоимости на базе альтернативных методов (с использованием цены идентичного или однородного товара). При невозможности использовать альтернативные методы таможенная стоимость устанавливается на расчетной основе с учетом основных ценообразующих элементов: издержек производства, стоимости материалов и сырья, прибыли, а также расходов, связанных с реализацией товара.

В п. 1 ст. 12 Закона РФ "О таможенном тарифе" Правительство РФ наделяется полномочиями по выработке нормативной базы, регулирующей порядок определения таможенной стоимости товаров, перемещаемых через таможенную границу. Реализуя эти полномочия, Правительство РФ принимает подзаконные акты, развивающие нормы Закона РФ "О таможенном тарифе" и не противоречащие им.

Действующий с 1 января 1993 г. Порядок определения таможенной стоимости товаров, ввозимых на территорию РФ (далее - Порядок), утвержден Постановлением Правительства РФ от 5 ноября 1992 г. N 856 <*>. В п. 3 Порядка закреплено: "Таможенная стоимость импортируемых в Российскую Федерацию товаров определяется декларантом согласно правилам таможенной оценки, предусмотренным настоящим Порядком, применяемым в соответствии с общими принципами системы таможенной оценки Генерального соглашения о тарифах и торговле".

--------------------------------

<*> САПП РФ. 1992. N 20. Ст. 1666.

Этот порядок распространяется как на юридических, так и на физических лиц. Некоторые его положения могут уточняться в правовых актах ГТК России (приказах, указаниях и т.д.).

В п. 2 ст. 12 Закона "О таможенном тарифе" определено, что порядок расчета таможенной стоимости товаров, вывозимых с таможенной территории РФ, определяется Правительством РФ. В соответствии с этой нормой было издано Постановление Правительства РФ от 7 декабря 1996 г. N 1461 "О порядке определения таможенной стоимости товаров, вывозимых с таможенной территории Российской Федерации" <*>. В развитие данного Постановления Правительства РФ был принят Приказ ГТК России от 27 августа 1997 г. N 522 "Об утверждении Правил применения Порядка определения таможенной стоимости товаров, вывозимых с таможенной территории Российской Федерации" <**>.

--------------------------------

<*> СЗ РФ. 1996. N 51. Ст. 5815.

<**> БНА ФОИВ. 1998. N 1.

Таможенная стоимость вывозимых товаров определяется на основе цены сделки, т.е. цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате при продаже товаров на экспорт.

В таможенную стоимость вывозимых товаров также включаются следующие расходы, понесенные покупателем, но не включенные в фактически уплаченную или подлежащую уплате цену сделки:

а) комиссионные и брокерские вознаграждения;

б) стоимость контейнеров и (или) другой многооборотной тары, если в соответствии с товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности она рассматривается как единое целое с вывозимыми товарами;

в) стоимость упаковки, включая стоимость упаковочных материалов и работ по упаковке;

г) соответствующая часть стоимости предоставленных покупателем продавцу бесплатно или по сниженной цене для производства или продажи на экспорт вывозимых товаров следующих товаров, работ и услуг:

- сырье, материалы, детали, полуфабрикаты и другие комплектующие изделия, являющиеся составной частью вывозимых товаров;

- инструменты, штампы, формы и другие подобные предметы, использованные при производстве вывозимых товаров;

- вспомогательные материалы, израсходованные при производстве вывозимых товаров;

- инженерная проработка, опытно-конструкторские работы, дизайн, художественное оформление, эскизы и чертежи;

д) лицензионные и иные платежи за использование объектов интеллектуальной собственности, которые покупатель прямо или косвенно должен осуществить в качестве условия покупки вывозимых товаров;

е) поступающая продавцу прямо или косвенно часть дохода от последующих перепродаж, передачи или использования покупателем товаров после их вывоза с таможенной территории РФ;

ж) налоги (за исключением таможенных платежей, уплачиваемых при заявлении таможенной стоимости), взимаемые на таможенной территории РФ, если в соответствии с налоговым законодательством или международными договорами РФ они не подлежат компенсации продавцу при вывозе товаров с таможенной территории РФ.

Если товары вывозятся с российской таможенной территории при отсутствии сделки купли-продажи или если оказывается невозможным использовать цену сделки купли-продажи в качестве основы для определения таможенной стоимости, таможенная стоимость вывозимых товаров определяется либо исходя из представленных декларантом данных бухгалтерского учета продавца-экспортера, отражающих его затраты на производство и реализацию вывозимого товара, и величины прибыли, получаемой экспортером при вывозе идентичных или однородных товаров с таможенной территории РФ, либо на основе бухгалтерских данных об оприходовании и списании с баланса вывозимых товаров.

В случае невозможности использования перечисленных сведений, представленных декларантом, таможенная стоимость вывозимого товара определяется на основе сведений о ценах на идентичные или однородные товары либо исходя из калькуляции стоимости (себестоимости) вывозимых идентичных или однородных товаров с учетом вышеперечисленных расходов (пп. "а" - "ж"). Определения идентичных и однородных товаров содержатся в ст. 20 и ст. 21 Закона РФ "О таможенном тарифе".

Российское законодательство (ст. 18 - 24 Закона РФ "О таможенном тарифе") заимствовало методы таможенной оценки, выработанные в рамках ГАТТ. Для определения таможенной стоимости импортируемых в РФ товаров используются в заданном порядке шесть методов:

1) по цене сделки с ввозимыми товарами;

2) по цене сделки с идентичными товарами;

3) по цене сделки с однородными товарами;

4) вычитания стоимости;

5) сложения стоимости;

6) резервный метод.

Указанная последовательность применения методов не может быть изменена, за исключением методов 4 и 5, последовательность использования которых выбирает сам декларант.

Основным методом определения таможенной стоимости для сделок купли-продажи (т.е. сделок на стоимостной основе) является оценка по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1). Поэтому начинать оценку следует всегда с проверки применимости этого метода.

Если основной метод в силу ряда причин не может быть использован, применяется один из пяти оставшихся. Каждый последующий метод оценки применяется только тогда, когда таможенная стоимость не может быть определена путем использования предыдущего.

Методы 2 и 3 основаны на использовании в качестве исходной базы для определения таможенной стоимости цены сделки с идентичными и однородными товарами. При этом в равной мере может применяться как информация, имеющаяся у таможенных органов, так и документально подтвержденная информация, представляемая декларантом. Основным критерием при выборе информации в качестве исходной базы для определения таможенной стоимости становится степень близости к условиям оцениваемой сделки.

Методы вычитания и сложения (4 и 5) предусматривают принципиально иную базу расчета таможенной стоимости. Метод 4 базируется на цене, по которой товары продаются в неизменном виде (либо в переработанном виде, если возможно определить влияние этой переработки на цену товара). Метод 5 основан на данных о затратах на производство товара. Методы 4 и 5 могут применяться в любой последовательности.

Метод 6 является резервным и применяется в тех случаях, когда для определения таможенной стоимости не удастся использовать ни один из предыдущих методов.

В п. 2 комментируемой статьи закрепляется важный принцип декларирования таможенной стоимости: заявляемая таможенная стоимость и представляемые декларантом сведения должны основываться на достоверной и документально подтвержденной информации.

Данный принцип закреплен также в п. 1 ст. 15 Закона РФ "О таможенном тарифе", в соответствии с которым декларант при заявлении таможенной стоимости обязан располагать информацией, которая должна быть одновременно:

- достоверной;

- количественно определяемой;

- документально подтвержденной.

Поскольку таможенная стоимость является основой для расчета таможенной пошлины, НДС, акцизов и иных таможенных платежей, ее величина должна быть установлена на основании количественно определяемой информации.

Информация, лежащая в основе расчета таможенной стоимости, должна подтверждаться соответствующими документами. Вместе с ДТС при заявлении таможенной стоимости предъявляются:

- учредительные документы лица, перемещающего товары через таможенную границу;

- договор (контракт) и дополнительные соглашения к нему (если они предусмотрены);

- счет-фактура (инвойс) и банковские платежные документы (если счет оплачен) или счет-проформа (для условно-стоимостных сделок), а также другие платежные и бухгалтерские документы, подтверждающие стоимость товара;

- транспортные и страховые документы (если они имеются, в зависимости от условий поставки);

- счет за транспортировку или официально заверенная калькуляция транспортных расходов в случаях, когда транспортные расходы не были включены в счет-фактуру;

- таможенная декларация страны отправления (если она имеется);

- упаковочные листы;

- лицензия на товары, ввоз которых осуществляется по лицензиям в соответствии с установленным порядком;

- сертификат о происхождении товара;

- сертификат соответствия и др.

Заявление в таможенной декларации либо в документе другой установленной формы декларирования недостоверных сведений о таможенной стоимости влечет за собой ответственность, предусмотренную ст. 16.2 КоАП РФ (наложение административного штрафа на граждан, должностных лиц и юридических лиц в размере от 1/2 до двукратной стоимости товаров и (или) транспортных средств, явившихся предметами административного правонарушения, с их конфискацией или без таковой либо конфискацию предметов административного правонарушения).

Пункт 3 комментируемой статьи посвящен контролю таможенной стоимости.

Основными задачами контроля таможенной стоимости являются:

1) определение правильности выбора и применения декларантом метода оценки;

2) проверка правильности определения декларантом структуры заявленной таможенной стоимости, т.е. включения в таможенную стоимость всех элементов, предусмотренных Законом РФ "О таможенном тарифе", в соответствии с условиями поставки товара и предусмотренными контрактом (договором) условиями внешнеторговой сделки;

3) получение документального подтверждения того, что заявленная декларантом цена действительно уплачена (подлежит уплате), в том числе проверка соответствия представленных таможенному органу документов предъявляемым к ним требованиям;

4) оценка правильности определения и заявления декларантом таможенной стоимости ввозимых товаров.

Для контрольно-аналитических и технологических целей выделяют три этапа контроля таможенной стоимости.

Первый этап - контроль при производстве таможенного оформления товаров и транспортных средств - включает в себя все действия таможенных органов, осуществляющих таможенное оформление, по контролю таможенной стоимости (включая процедуру ее корректировки, запрос дополнительной информации для подтверждения заявленных декларантом сведений), а также действия специализированных подразделений таможни и вышестоящих таможенных органов в части принятия решений в отношении заявленной декларантом таможенной стоимости в соответствии с их компетенцией.

Второй этап - контроль, осуществляемый при последующих документальных проверках правильности и обоснованности решений, принятых таможенными органами по таможенной стоимости при осуществлении таможенного оформления (последующий документальный контроль).

Последующий документальный контроль осуществляется на основе документов, предъявленных декларантом к таможенному оформлению и дополнительно запрошенных таможенным органом при производстве таможенного оформления (например, от перевозчика, банка, страховых организаций, органов статистики и т.д.).

Если в результате последующего документального контроля выявлены ошибки в определении таможенной стоимости, то в установленном порядке осуществляется ее корректировка.

Третий этап - контроль, осуществляемый при проведении целевых и комплексных проверок финансово-хозяйственной деятельности участника внешнеэкономической деятельности (внешняя проверка). К этому этапу относятся все действия таможенных органов, к компетенции которых в соответствии с установленным порядком относится проведение проверок финансово-хозяйственной деятельности, касающихся, среди прочего, правильности определения таможенной стоимости.

КонсультантПлюс: примечание.

Приказ ГТК РФ от 29.12.1995 N 796 "О распределении компетенции по контролю таможенной стоимости и валютному контролю" утратил силу в связи с изданием Приказа ГТК РФ от 07.07.2003 N 743 "Об отмене Приказа ГТК России от 29.12.1995 N 796".

Контроль за правильностью определения таможенной стоимости возлагается на таможенный орган, осуществляющий таможенное оформление товара, за исключением случаев, предусмотренных Приказом ГТК России от 29 декабря 1995 г. N 796 "О распределении компетенции по контролю таможенной стоимости и валютному контролю" и иными нормативными документами.

Порядок осуществления таможенными органами таможенного контроля устанавливается ГТК России.

По результатам контроля таможенной стоимости таможенный орган принимает решение о согласии с избранным декларантом методом определения таможенной стоимости товаров и о правильности определения заявленной декларантом таможенной стоимости товаров.

Пункт 4 комментируемой статьи регламентирует взаимоотношения между декларантом и таможенным органом в случае, когда представленные декларантом документы и сведения не являются достаточными для принятия решения в отношении заявленной таможенной стоимости.

Следует отметить, что наряду с комментируемой статьей ТК РФ данные отношения регулируются нормой, содержащейся в п. 2 ст. 15 Закона РФ "О таможенном тарифе", в соответствии с которой "при необходимости подтверждения заявленной декларантом таможенной стоимости декларант обязан по требованию таможенного органа РФ предоставить последнему нужные для этого сведения".

Кроме того, необходимо обратить внимание на ст. 131 ТК РФ, в которой устанавливается порядок предоставления документов при декларировании товаров (см. комментарий к указанной статье). В п. 4 ст. 131 закреплено следующее положение: "В целях подтверждения заявленной таможенной стоимости декларант обязан представить документы, обосновывающие заявленную таможенную стоимость и избранный им метод определения таможенной стоимости".

Таможенный орган вправе устанавливать срок, в течение которого декларант обязан представить дополнительные документы и сведения. При этом законодатель не фиксирует конкретный срок, а отмечает, что такой срок должен быть "достаточным" для сбора и передачи таможенному органу недостающей документации.

В качестве дополнительных сведений таможенным органом могут быть затребованы, например, следующие документы:

- контракты с третьими лицами, имеющие отношение к сделке;

- счета за платежи третьим лицам в пользу продавца;

- счета за комиссионные, брокерские услуги, имеющие отношение к сделке с оцениваемым товаром;

- бухгалтерская документация;

- лицензионные или авторские соглашения;

- экспортные (импортные) лицензии;

- складские квитанции;

- заказы на поставку;

- каталоги, спецификации, прейскуранты цен (прайс-листы) фирм-изготовителей;

- калькуляция фирмы-изготовителя на оцениваемый товар (если фирма согласна представить ее российскому покупателю);

- другие документы, которые могут быть использованы для подтверждения сведений, заявленных в декларации таможенной стоимости.

Если заявленная декларантом таможенная стоимость контролируемых товаров определена по цене сделки с ввозимыми товарами (метод 1) и в расчете на единицу товара ниже контрольного уровня <*>, установленного ГТК России, то при производстве таможенного оформления декларант представляет таможенному органу в качестве дополнительных сведений данные о стоимости товара, заявленные экспортером в соответствии с законодательством страны вывоза таможенным или иным государственным органам этой страны в целях налогообложения, статистики внешней торговли или в других целях (Приказ ГТК России от 21 октября 1999 г. N 714) <**>.

--------------------------------

<*> В целях принятия обоснованного решения по таможенной стоимости товаров устанавливается контрольный уровень, рассчитываемый как таможенная стоимость на единицу товара. Перечень товаров и контрольный уровень определяются с учетом постоянно изменяющейся конъюнктуры мирового рынка и структуры импорта в РФ (п. 1 Порядка предоставления дополнительных сведений о стоимости отдельных товаров для подтверждения их таможенной стоимости, утвержденного Приказом ГТК России от 21 октября 1999 г. N 714).

<**> БНА ФОИВ. 1999. N 52.

Данные о стоимости товара должны быть подтверждены декларантом документально путем представления российскому таможенному органу (одновременно с другими документами, необходимыми для таможенных целей) экспортной таможенной декларации страны вывоза, экспортной лицензии или другого официального документа, на основании которого при экспорте в стране вывоза предоставляется освобождение от уплаты НДС или других налогов в связи с экспортом товара или производится возврат этих налогов. При этом если в стране вывоза товар помещался предварительно под режим таможенного склада или иной таможенный режим, не предполагающий уплаты налогов, в соответствии с которым товар находился под таможенным контролем, то декларант обязан представить российскому таможенному органу кроме экспортной декларации, оформленной при вывозе товара из страны, декларацию, оформленную в соответствии с предшествующим экспорту таможенным режимом.

Документ о стоимости товара в стране вывоза или его копия заверяются подписью руководителя российской организации - покупателя (импортера) товара и ее главного (старшего) бухгалтера, а также скрепляется печатью этой организации. Документ о стоимости товара в стране вывоза представляется российскому таможенному органу вместе с заверенным его переводом на русский язык.

При отказе декларанта представить таможенному органу необходимые дополнительные сведения для определения или подтверждения таможенной стоимости и оформить в установленном порядке выпуск товара в соответствии с заявленным таможенным режимом товар остается на временном хранении до принятия таможенным органом окончательного решения в отношении таможенной стоимости товара. Возникающие в связи с этим дополнительные расходы несет декларант (п. 4 ст. 15 Закона РФ "О таможенном тарифе").

Оценивая достоверность документов и информации, представляемых декларантом в обоснование расчета таможенной стоимости, таможенный орган может выразить сомнение в их подлинности и истинности. В этом случае декларант наделяется правом всеми доступными способами доказывать достоверность представленных документов и информации <*>. Так, декларант (импортер) может располагать информацией о таможенной стоимости идентичных или однородных товаров, которые были ввезены ранее, либо об их цене на внутреннем рынке, либо калькуляциями и прейскурантами изготовителя. Использование такой информации возможно, если в ее подтверждение представлены соответствующие документы (коммерческие, таможенные и платежные документы, относящиеся к сделкам с идентичными или однородными товарами, счета, накладные и т.д.).

--------------------------------

<*> Данная норма российского законодательства полностью соответствует международным стандартам и практике. В Соглашении о применении ст. VII ГАТТ (1994 г.) закреплено право таможенного органа подвергнуть сомнению достоверность или точность стоимости, декларируемой импортером, или представленных им документов. В соответствии с названным международно-правовым актом для того, чтобы в таких ситуациях защитить интересы импортеров, таможенному органу предписывается предоставить им возможность подтвердить заявленную стоимость. Если таможенный орган считает предоставленные доказательства недостаточно убедительными, он обязан в письменной форме изложить причины, по которым заявленная стоимость сделки не признается достоверной, и передать один экземпляр импортеру (см.: Практическое руководство по Уругвайскому раунду. Женева: Международный торговый центр ЮНКТАД/ВТО, 1995. С. 95 - 96).

Таможенный орган принимает решение о невозможности использования декларантом выбранного метода таможенной оценки, когда у декларанта нет доказательств, подтверждающих достоверность данных, использованных для расчета таможенной стоимости.

В п. 5 комментируемой статьи ТК РФ определены юридические последствия принятия таможенным органом решения о несогласии с использованием избранного декларантом метода определения таможенной стоимости. Такое решение принимается, если:

- отсутствуют данные, подтверждающие правильность определения заявленной декларантом таможенной стоимости товаров;

- обнаружены признаки того, что предоставленные декларантом документы и сведения не являются достоверными и (или) достаточными.

Следствием принятия таможенным органом решения о несогласии с использованием избранного декларантом метода определения таможенной стоимости является адресованное декларанту предложение использовать другой метод. При этом допускается организация консультаций между таможенным органом и декларантом на предмет выбора метода определения таможенной стоимости.

Пункт 6 комментируемой статьи определяет порядок выпуска товаров под обеспечение уплаты таможенных платежей в условиях, когда процедура определения таможенной стоимости остается незавершенной.

В п. 7 законодатель перечислил случаи, когда таможенный орган вправе самостоятельно, без консультаций с декларантом определить таможенную стоимость товаров:

- дополнительные документы и сведения не предоставлены декларантом в установленные сроки;

- таможенный орган обнаружил признаки того, что представленные декларантом сведения могут не являться достоверными и (или) достаточными.

В обоих случаях таможенный орган самостоятельно приступает к определению таможенной стоимости товара, когда декларант отказался определить таможенную стоимость товара на основе другого метода по предложению таможенного органа.

При принятии решения об определении таможенной стоимости товаров таможенный орган последовательно применяет методы определения таможенной стоимости, предусмотренные в Законе РФ "О таможенном тарифе" (ст. 18 - 24).

После того как таможенный орган самостоятельно принимает решение об определении таможенной стоимости, он обязан уведомить декларанта о принятом решении в письменной форме не позднее дня, следующего за днем принятия такого решения.

Особый порядок устанавливается законодателем для случая, когда решение об определении таможенной стоимости принимается таможенным органом уже после выпуска товаров. Если при этом требуется доплата таможенных платежей (таможенных пошлин, НДС, акцизов), таможенный орган выставляет требование об уплате таможенных платежей в соответствии со ст. 350 ТК РФ. Декларант обязан уплатить дополнительно исчисленные суммы таможенных платежей в течение 10 рабочих дней со дня получения такого требования. При этом пени на дополнительную сумму таможенных платежей, уплаченную в течение указанного срока, не начисляются.

Статья 324. Порядок исчисления таможенных пошлин, налогов

1. Таможенные пошлины, налоги исчисляются декларантом или иными лицами, ответственными за уплату таможенных пошлин, налогов, самостоятельно, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 3 статьи 295 настоящего Кодекса и пунктом 2 настоящей статьи.

2. При выставлении требования об уплате таможенных платежей в соответствии со статьей 350 настоящего Кодекса исчисление подлежащих уплате таможенных пошлин, налогов производится таможенным органом.

3. Исчисление сумм подлежащих уплате таможенных пошлин, налогов производится в валюте Российской Федерации.

Комментарий к статье 324

По общему правилу таможенные пошлины, НДС, акцизы, взимаемые в связи с перемещением товаров через таможенную границу, исчисляются самостоятельно декларантом или иными лицами, ответственными за уплату таможенных платежей (таможенных пошлин, НДС, акцизов) (см. комментарий к ст. 320 ТК РФ).

Из этого правила устанавливаются следующие исключения:

1) таможенные пошлины, НДС, акцизы на товары, которые пересылаются в международных почтовых отправлениях и в отношении которых не требуется подача отдельной таможенной декларации, исчисляются таможенными органами, осуществляющими таможенное оформление в местах международного почтового обмена (п. 3 ст. 295 ТК РФ);

2) при выставлении требования об уплате таможенных платежей в соответствии со ст. 350 ТК РФ исчисление таможенных пошлин, НДС и акцизов производится таможенным органом (п. 2 ст. 324 ТК РФ).

В п. 3 комментируемой статьи ТК РФ закреплена норма, в соответствии с которой исчисление сумм таможенных пошлин, НДС и акцизов, подлежащих уплате, производится в валюте РФ.

Следует обратить внимание на то, что закрепление валюты РФ в качестве валюты исчисления таможенных платежей (таможенных пошлин, НДС и акцизов) не означает, что валюта РФ является и валютой, в которой происходит уплата таможенных платежей (валюта платежа). В соответствии с п. 2 ст. 331 ТК РФ таможенные платежи (таможенные пошлины, НДС, акцизы) уплачиваются по выбору плательщика как в валюте РФ, так и в иностранной валюте, курс которой котируется Банком России, в соответствии с законодательством РФ о валютном регулировании и валютном контроле. При этом пересчет валюты РФ в иностранную валюту для целей уплаты таможенных платежей, исчисленных в валюте РФ, производится по курсу, действующему на день принятия таможенным органом таможенной декларации, а в случаях, когда обязанность уплаты таможенных платежей не связана с подачей таможенной декларации, - на день фактической уплаты.

Требование исчисления таможенных платежей в валюте РФ, установленное в комментируемой статье ТК РФ, приводит на практике в ряде случаев к необходимости пересчетов иностранной валюты (специфическая ставка выражена в евро, в иностранной валюте выражена таможенная стоимость товара и т.д.). Пересчет иностранной валюты для целей исчисления таможенных платежей производится в соответствии со ст. 326 ТК РФ. В ней закреплено, что для пересчета иностранной валюты применяется курс иностранной валюты к валюте РФ, устанавливаемый Банком России для целей учета и таможенных платежей и действующий на день принятия таможенной декларации таможенным органом.

Статья 325. Применение ставок таможенных пошлин, налогов

1. Для целей исчисления таможенных пошлин, налогов применяются ставки, действующие на день принятия таможенной декларации таможенным органом, за исключением случаев, предусмотренных статьями 150, 312 и пунктом 1 статьи 327 настоящего Кодекса.

2. Для целей исчисления таможенных пошлин, налогов применяются ставки, соответствующие наименованию и классификации товаров в соответствии с Таможенным тарифом Российской Федерации и Налоговым кодексом Российской Федерации, за исключением случаев, предусмотренных абзацем вторым настоящего пункта, а также предусмотренных статьей 282 настоящего Кодекса при применении единых ставок таможенных пошлин, налогов к товарам, перемещаемым через таможенную границу физическими лицами для личного пользования.

При декларировании товаров нескольких наименований с указанием одного классификационного кода по Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности в соответствии со статьей 128 настоящего Кодекса в отношении всех таких товаров применяются ставки таможенных пошлин, налогов, соответствующие этому классификационному коду.

Комментарий к статье 325

Комментируемая статья имеет особое значение в механизме таможенно-тарифного регулирования: она определяет действие во времени норм, устанавливающих размеры ставок таможенных платежей. Важность четкой регламентации этой проблемы объясняется в первую очередь тем, что ставка, один из важнейших элементов таможенных платежей, отличается крайней нестабильностью. Частые изменения ставок таможенных платежей - результат осуществления фискальной и (или) протекционистской функций таможенно-тарифного регулирования.

По общему правилу для целей исчисления таможенных пошлин, НДС и акцизов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу, применяются ставки, действующие на день принятия таможенной декларации таможенным органом.

Из этого правила законодатель установил следующие три исключения.

1. В соответствии с п. 3 ст. 150 ТК РФ при выпуске товаров до подачи таможенной декларации (например, товары, необходимые для ликвидации последствий стихийных бедствий, аварий и катастроф, товары, подвергающиеся быстрой порче, живые животные, радиоактивные материалы, международные почтовые отправления, экспресс-грузы и т.д.) применяются ставки таможенных пошлин и налогов, действующие на день выпуска указанных товаров.

2. В соответствии со ст. 312 ТК РФ при перемещении товаров трубопроводным транспортом таможенные пошлины за вывозимые товары уплачиваются за каждый календарный месяц поставки по ставкам, действующим на 15-е число месяца поставки товаров, а при ввозе товаров трубопроводным транспортом в целях исчисления и уплаты таможенных платежей применяются ставки, действующие на 15-е число месяца, предшествующего месяцу поставки.

3. В соответствии с п. 1 ст. 327 ТК РФ в отношении товаров, ввезенных на таможенную территорию РФ с нарушениями требований и условий, установленных ТК РФ, и за которые не уплачены таможенные платежи, суммы подлежащих уплате таможенных платежей исчисляются исходя из ставок таможенных пошлин, налогов, действующих на день пересечения таможенной границы, а если такой день установить невозможно - на день обнаружения таможенными органами таких товаров. В случае утраты, недоставки или выдачи без разрешения таможенных органов товаров, перевозимых или хранящихся в соответствии с таможенными процедурами соответственно внутреннего таможенного транзита и временного хранения, суммы подлежащих уплате таможенных пошлин, налогов исчисляются исходя из ставок, действующих на день помещения товаров под соответствующую таможенную процедуру.

При незаконном вывозе товаров с таможенной территории РФ суммы подлежащих уплате таможенных пошлин исчисляются исходя из ставок таможенных пошлин, действующих на день пересечения таможенной границы, а если такой день установить невозможно - на 1-е число месяца или на 1-е число первого месяца года, в течение которых товары были вывезены.

Для целей исчисления таможенных платежей применяются ставки, соответствующие наименованию товара и его классификации по ТН ВЭД и зафиксированные в Таможенном тарифе РФ (для таможенной пошлины) и НК РФ (для акцизов и НДС).

Таким образом, по коду декларируемого товара по ТН ВЭД в Таможенном тарифе РФ отыскивается соответствующая строка, в которой и содержится ставка, применяемая для исчисления таможенной пошлины.

Из правила, ставящего определение ставки таможенного платежа в прямую зависимость от кода декларируемого товара по ТН ВЭД России, законодатель устанавливает только два исключения.

Первое связано с практикой применения единых ставок таможенных пошлин и налогов в отношении товаров, перемещаемых через таможенную границу физическими лицами для личного пользования. В соответствии со ст. 282 ТК РФ порядок применения единых ставок таможенных пошлин и налогов определяется исходя из среднего размера установленных ставок таможенных пошлин, налогов, применяемых к товарам и транспортным средствам, категории которых в наибольшем количестве перемещаются через таможенную границу физическими лицами.

Второе исключение связано с особенностями декларирования товаров различных наименований, содержащихся в одной товарной партии. В соответствии со ст. 128 ТК РФ по желанию декларанта содержащиеся в одной товарной партии товары различных наименований могут декларироваться с указанием одного классификационного кода по ТН ВЭД при условии, что этому классификационному коду соответствует ставка таможенной пошлины наиболее высокого уровня. При этом, если товарам соответствует несколько классификационных кодов по ТН ВЭД с одинаковыми ставками таможенных пошлин, указанию подлежит тот классификационный код товара, которому соответствует наиболее высокий уровень ставки акциза, а при равных ставках акциза - наиболее высокий уровень ставки НДС.

Статья 326. Пересчет иностранной валюты для целей исчисления таможенных пошлин, налогов

В случаях, когда для целей исчисления таможенных пошлин, налогов, в том числе определения таможенной стоимости товаров, требуется произвести пересчет иностранной валюты, применяется курс иностранной валюты к валюте Российской Федерации, устанавливаемый Центральным банком Российской Федерации для целей учета и таможенных платежей и действующий на день принятия таможенной декларации таможенным органом.

Комментарий к статье 326

В п. 3 ст. 324 ТК РФ установлено, что исчисление сумм подлежащих уплате таможенных пошлин, налогов производится в валюте РФ. Поскольку отдельные элементы налогообложения (например, ставка, таможенная стоимость) могут быть выражены в иностранной валюте, для того чтобы выполнить требование, содержащееся в п. 3 ст. 324 ТК РФ, потребуется пересчет иностранной валюты для целей исчисления таможенных платежей.

В комментируемой статье ТК РФ содержится правило, в соответствии с которым для пересчета иностранной валюты в целях исчисления таможенных платежей должен применяться курс иностранной валюты к валюте РФ, устанавливаемый Банком России для целей учета и таможенных платежей и действующий на день принятия таможенной декларации таможенным органом.

Курсы иностранных валют к российскому рублю для целей учета и таможенных платежей без обязательства Банка России покупать или продавать указанные валюты по данному курсу публикуются в СМИ ("Российская газета", "Известия", правовая система "КонсультантПлюс" и др.).

Следует отметить, что в ТК РФ содержатся и другие правила выбора курса иностранной валюты. Так, в соответствии с п. 3 ст. 150 при выпуске товаров до подачи таможенной декларации применяются курсы иностранных валют, действующие на день выпуска таких товаров.

Статья 327. Исчисление таможенных пошлин, налогов при незаконном перемещении товаров через таможенную границу либо использовании товаров с нарушением установленных ограничений

1. В отношении товаров, ввезенных на таможенную территорию Российской Федерации с нарушениями требований и условий, установленных настоящим Кодексом, и в отношении которых не уплачены таможенные пошлины, налоги, суммы подлежащих уплате таможенных пошлин, налогов исчисляются исходя из ставок таможенных пошлин, налогов, действующих на день пересечения таможенной границы, а если такой день установить невозможно, - на день обнаружения таможенными органами таких товаров. В случае утраты, недоставки или выдачи без разрешения таможенных органов товаров, перевозимых или хранящихся в соответствии с таможенными процедурами соответственно внутреннего таможенного транзита и временного хранения, суммы подлежащих уплате таможенных пошлин, налогов исчисляются исходя из ставок, действующих на день помещения товаров под соответствующую таможенную процедуру.

При незаконном вывозе товаров с таможенной территории Российской Федерации суммы подлежащих уплате таможенных пошлин исчисляются исходя из ставок таможенных пошлин, действующих на день пересечения таможенной границы, а если такой день установить невозможно, - на 1-е число месяца или на 1-е число первого месяца года, в течение которых товары были вывезены.

2. Для целей исчисления таможенных пошлин, налогов в отношении товаров, ввезенных на таможенную территорию Российской Федерации, в качестве налоговой базы используются таможенная стоимость товаров, их количество либо иные характеристики, используемые для определения налоговой базы, на день применения ставок таможенных пошлин, налогов в соответствии с пунктом 1 настоящей статьи. Если определить сумму подлежащих уплате таможенных платежей невозможно в силу непредставления в таможенный орган точных сведений о характере товаров, об их наименовании, о количестве, стране происхождения и таможенной стоимости товаров, сумма таможенных платежей определяется исходя из наибольшей величины ставок таможенных пошлин, налогов, количества или стоимости товаров, которые могут быть определены на основании имеющихся сведений. При установлении в течение одного года со дня уплаты или выпуска точных сведений о товарах производится возврат излишне уплаченных сумм таможенных пошлин, налогов либо взыскание недоплаченных сумм в соответствии с настоящим разделом.

Из суммы таможенных пошлин, налогов в отношении товаров, ввезенных на таможенную территорию Российской Федерации, вычитается уплаченная при обороте товаров сумма налога на добавленную стоимость в размере, подтвержденном документами, используемыми для расчета налога на добавленную стоимость в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

3. При использовании условно выпущенных товаров в иных целях, чем те, в связи с которыми было предоставлено полное или частичное освобождение от уплаты таможенных пошлин, налогов, применяются ставки таможенных пошлин, налогов, действующие на день принятия таможенной декларации таможенным органом. Таможенная стоимость товаров, их количество либо иные характеристики, используемые для определения налоговой базы, определяются на день применения ставок таможенных пошлин, налогов.

Комментарий к статье 327

Одна из основных проблем, возникавших при применении ТК РФ 1993 г., заключалась в отсутствии норм, регламентировавших порядок исчисления таможенных пошлин, налогов в случае недоставления перевозчиком товаров и транспортных средств в место, определенное таможенным органом. В соответствии с общим правилом, установленным ст. 5 ТК РФ, в таможенном деле применялись акты законодательства, действовавшие на день принятия таможенной декларации и иных документов таможенным органом. При этом в случае незаконного перемещения товаров и транспортных средств через таможенную границу таким днем признавался день их фактического перемещения через таможенную границу. Однако закон прямо не определял понятие незаконного перемещения товаров. Только конструкция ст. 188 УК РФ позволяла сделать вывод о том, что незаконным является перемещение товаров помимо таможенного контроля, с сокрытием от таможенного контроля, с обманным использованием документов, сопряженное с недекларированием товаров или их недостоверным декларированием. В связи с этим велись споры, следует ли исчислять таможенные платежи исходя из ставок и курсов иностранных валют, действовавших на день пересечения таможенной границы (на день оформления процедуры доставки товаров под таможенным контролем), либо на день истечения установленного срока доставки товаров, к которому прибавлять 15 дней, установленные для подачи таможенной декларации <*>.

--------------------------------

<*> Такая позиция была изложена в распоряжении ГТК России от 22 января 2003 г. N 27-р "О расчете налогов и сборов, подлежащих уплате в отношении недоставленных товаров" // БНА ФОИВ. 2003. N 16.

Наличие нормы о том, что в случае незаконного перемещения товаров и транспортных средств через таможенную границу применяются акты законодательства, действующие на день фактического перемещения товаров и транспортных средств, также не решало проблемы исчисления таможенных платежей в отношении товаров, ввезенных помимо таможенного контроля, с сокрытием от такого контроля или иным незаконным способом, поскольку день фактического пересечения в указанных случаях определить практически невозможно.

Статья 29 ТК РФ 1993 г. содержала положение о том, что пользование и распоряжение условно выпущенными товарами и транспортными средствами, в отношении которых предоставлены льготы по таможенным платежам, допускается только в тех целях, в связи с которыми предоставлены такие льготы. Однако норма, определяющая порядок взыскания таможенных платежей в случае нарушения условий целевого использования товаров, в прежнем ТК РФ отсутствовала. Только п. 2 ст. 150 НК РФ было закреплено, что в случае использования товаров, ввоз которых на таможенную территорию РФ осуществлен без уплаты налога, в иных целях, чем те, в связи которыми было предоставлено освобождение от налогообложения, НДС подлежит уплате в полном объеме с начислением пени за весь период считая с даты ввоза таких товаров на таможенную территорию РФ до момента фактической уплаты налога.

Статья 327 ТК РФ разрешает указанные вопросы, предусматривая особенности исчисления таможенных пошлин, налогов как в отношении товаров, незаконно перемещенных через таможенную границу (при этом комментируемая статья различает незаконно ввезенные товары, незаконно вывезенные товары и товары, в отношении которых допущены нарушения при применении процедур внутреннего таможенного транзита и временного хранения), так и в отношении условно выпущенных товаров, использованных в иных целях, чем те, в связи с которыми были предоставлены льготы в виде полного или частичного освобождения от уплаты таможенных платежей. Особенности, установленные комментируемой статьей, касаются дня, на который определяются ставки таможенных пошлин, необходимые для исчисления сумм подлежащих уплате таможенных пошлин, налогов, а также размера налоговой базы (таможенной стоимости товаров и (или) их количества).

В соответствии с правилами рассматриваемой статьи применяются следующие ставки таможенных пошлин, налогов:

- в отношении товаров, незаконно ввезенных на таможенную территорию РФ, - ставки, действующие на день пересечения таможенной границы, а если такой день установить невозможно, на день обнаружения таможенными органами незаконно ввезенных товаров;

- в отношении товаров, утраченных, недоставленных или выданных без разрешения таможенного органа на этапе внутреннего таможенного транзита или временного хранения, - ставки, действующие на день помещения товаров под соответствующую таможенную процедуру;

- в отношении незаконно вывезенных товаров - ставки, действующие на день пересечения таможенной границы, а если такой день установить невозможно, на 1-е число месяца или на 1-е число первого месяца года, в течение которых товары были вывезены с территории РФ.

Согласно общему правилу налоговая база (таможенная стоимость и (или) количество) ввезенных товаров определяется на тот же день, что и ставки подлежащих уплате таможенных пошлин, налогов. Одним из самых сложных вопросов при исчислении сумм таможенных пошлин, налогов в отношении незаконно ввезенных товаров связан с определением их таможенной стоимости, величина которой зависит от многих факторов: качественных характеристик товара, условий сделки, взаимоотношений сторон по договору, репутации товара на рынке и др. В отсутствие товара, декларанта и при минимальном количестве сведений, имеющихся в распоряжении таможенного органа, определить точную стоимость товара затруднительно. Также не всегда можно установить страну происхождения товара, которая напрямую влияет на ставку таможенной пошлины. В этой связи п. 2 комментируемой статьи устанавливает, что если определить сумму таможенных пошлин, налогов на основе имеющихся документов невозможно в силу непредставления точных сведений о характере товаров, об их наименовании, количестве, стране происхождения, таможенной стоимости, сумма таможенных платежей определяется исходя из наибольшей величины ставок таможенных пошлин, налогов, количества или стоимости товаров, которые могут быть определены на основании имеющихся сведений. При уточнении сведений о товарах, использованных для исчисления сумм таможенных пошлин, налогов размер подлежащих уплате таможенных платежей корректируется.

В соответствии с распоряжением ГТК России от 22 января 2003 г. N 27-р для определения страны происхождения, таможенной стоимости и классификации в соответствии с ТН ВЭД России недоставленных товаров использовалась информация, содержащаяся в документах контроля доставки, транспортных и товаросопроводительных документах, представленных перевозчиком таможенному органу при подаче уведомления о пересечении таможенной границы. При этом по общему правилу применялись тарифные ставки, соответствующие коду товаров, по которому установлен наиболее низкий уровень налогообложения, и действующие в отношении товаров, происходящих из стран, в торгово-политических отношениях с которыми РФ применяет режим наиболее благоприятствуемой нации.

Порядок определения налоговой базы при исчислении сумм таможенных платежей в отношении незаконно вывезенных товаров комментируемой статьей не установлен.

В отношении товаров, условно выпущенных с предоставлением льгот по уплате таможенных платежей и использованных в иных целях, чем те, в связи с которыми было предоставлено полное или частичное освобождение от уплаты таможенных пошлин, налогов, применяется общее правило, установленное ст. 7 ТК РФ: ставки таможенных пошлин, налогов, а также таможенная стоимость товаров, их количество и иные характеристики, необходимые для исчисления налоговой базы, определяются на день принятия таможенной декларации таможенным органом (п. 3 ст. 327 ТК РФ).