7.7. Сроки исковой давности. Учет списания дебиторской и кредиторской задолженности

Од­ной из важнейших предпосылок обеспечения реальности статей баланса, включающих дебиторскую и кредиторскую задолжен­ность, является подтверждение полноты отражения этих сумм в учете, а также своевременность списания просроченной задол­женности. С этой целью организации ежегодно проводят инвен­таризацию расчетов с поставщиками и подрядчиками, покупате­лями и заказчиками, подотчетными лицами, другими дебиторами и кредиторами. Итоговые данные инвентаризации дают возмож­ность выявить суммы дебиторской и кредиторской задолженнос­ти с истекшими сроками их погашения, списание которых произ­водится за счет финансовых результатов. В этой связи отметим, что своевременность и соблюдение порядка списания просрочен­ной дебиторской и кредиторской задолженности позволяют орга­низациям правильно определить налогооблагаемую базу по нало­гу на прибыль.

Просроченной считается та задолженность, срок погашения по условиям договора которой наступил, но она фактически не погашена. Соответственно, срочной считается задолженность, срок погашения по которой по условиям договора не наступил. Организации обязаны обеспечить своевременный перевод срочной задолженности в просроченную.

Отсчет срока исковой давности начинается с момента просрочки долга, который определяется из условий договора, а не с момента возникновения задолженности. Если сроки не определены сторонами договора, то согласно ст. 314 ГК РФ срок исковой давности исчисляется после 7 дней со дня предъявления претензий должнику.

Статьей 196 ГК РФ установлен общий срок исковой давности в три года. Исковая давность – это срок для защиты по иску лица, право которого нарушено. Помимо общего срока исковой давности ГК РФ установлены специальные сроки (например, ст. 181 для признания сделок ничтожными устанавливает более длительный срок – 10 лет, а для признания сделок оспоримыми – 1 год).

Дебиторская задолженность в зависимости от возможностей ее истребования (возврата) организацией-кредитором подразде­ляется на истребованную и неистребованную. Исходя из этого де­ления применяется различный порядок списания дебиторской за­долженности.

Дебиторская задолженность считается истребованной, если организация использовала все возможности для ее погашения:

• предъявила письменную претензию должнику;

• направила иск в арбитражный суд.

Истребованная дебиторская задолженность списывается по истечении срока исковой давности по приказу руководителя орга­низации на финансовые результаты или за счет резервов сомни­тельных долгов.

Истребованная дебиторская задолженность отражается орга­низацией-кредитором бухгалтерской записью:

Д-т 91, субсчет 2 «Прочие расходы» – К-т 60, субсчет «Расчеты по авансам выданным», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разны­ми дебиторами и кредиторами».

Дебиторская задолженность организации, не погашенная в сроки, установленные договорами и не обеспеченная соответству­ющими гарантиями, считается сомнительным долгом. Действую­щими нормативными актами предусматривается право организа­ции создавать резерв по сомнительным долгам, возникшим в ре­зультате невыполнен­ных обязательств по расчетам с другими орга­низациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги. Величина резерва опреде­ляется по каждому долгу в зависимости от платежеспособности долж­ника и оценки вероятности полного или частичного погашения долга. Кроме того, обязательным условием создания резерва по сомнитель­ным долгам является истребование дебиторской задолженности в установленном порядке.

Образование резерва по сомнительным долгам отражается в учете бухгалтерской записью:

Д-т 91, субсчет 2 «Прочие расходы» – К-т 63 «Резервы по сомнительным долгам»;

списание в течение года просроченной дебиторской задол­женности, безнадежной к получению за счет резервов по сомни­тельным долгам:

Д-т 63 «Резервы по сомнительным долгам» – К-т 60, субсчет «Расчеты по авансам выданным», 62 «Рас­четы с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными де­биторами и кредиторами».

Создание и использование резерва по сомнительным долгам связано с конкретным должником, поэтому и аналитический учет по данному счету ведется по каждому должнику. Образование ре­зерва по сомнительным долгам определяется учетной политикой организации. Неиспользованные суммы резерва по сомнительным долгам до конца отчетного года, следующего за годом его созда­ния, присоединяются к прибыли, что отражается бухгалтерской записью:

Д-т 63 «Резервы по сомнительным долгам» – К-т 99 «Прибыли и убытки».

Если у организации-кредитора есть документы, подтверждаю­щие нереальность взыскания дебиторской задолженности, то она относится на финансовые результаты до истечения срока исковой давности. Подобная ситуация, в частности, возможна в связи с ликвидацией юридического лица (организации-должника). В этом случае положениями ГК РФ (ст. 419) обязательства по расче­там прекращены, а документом, на основе которого устанавлива­ется нереальность получения долга, является запись о ликвидации юриди­ческого лица в Едином государственном реестре, что оформляется справкой налоговой инспекции, на учете в которой состоит организация-дебитор.

Таким образом, для списания в бухгалтерском учете дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, не реальных для взыскания, необходимо провести инвентаризацию числящихся с истекшим сроком исковой давности сумм на счетах бухгалтерского учета, получить письменное подтверждение от дебитора о невозможности погашения задолжен­ности, подготовить письменное обоснование списания по каждому долгу и приказ (распоряжение) руководителя организации.

Дебиторская задолженность после ее списания принимается организацией к забалансовому учету по дебету счета 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных кредиторов» и наблюде­ние за ней осуществляется в течение 5 лет с момента списания с целью возможного ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.

!В целях налогового учета организации также создают резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном ст. 266 НК РФ. Расходы налогоплательщика, применяющего метод начисле­ния, формирование резервов по сомнительным долгам включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода и учитываются при исчислении налога на прибыль. Сумма резерва определяется по результатам проведенной инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следую­щим образом:

по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней – на сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;

по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней – в сумму резерва включается 50% от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;

по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней – не увеличивает сумму создаваемого резерва.

Сумма создаваемого резерва во всех случаях не может превышать 10% от выручки отчетного (налогового) периода, резерв должен быть использован только на покрытие убытков от безнадежных долгов.

Организации, определяющие выручку в целях налогообложения по кассовому методу, обязаны уплатить в бюджет НДС с сумм дебиторской задолженности, возникшей в случае неисполнения покупателем встречного обязательства. При этом датой оплаты товаров (работ, услуг) признается наиболее ранняя из дат:

• день истечения указанного срока исковой давности;

• день списания дебиторской задолженности.

Неистребованная дебиторская задолженность возникает тогда, когда организация-кредитор не предприняла достаточных усилий к ее взысканию. Суммы неистребованной дебиторской задолженности подлежат списанию на финансовые результаты организации (Д-т 91, субсчет 2 «Прочие расходы» – К-т 60, субсчет «Расчеты по авансам выданным», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разны­ми дебиторами и кредиторами»), не уменьшая при этом налогооблагаемую прибыль. Наблюдение за такой задолженностью также продолжает вестись на забалансовом счете 007 в течение 5 лет.

Списание сумм кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, производится согласно п. 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н, по каждому обязательству на основании проведенной инвентаризации; письмен­ного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя.

Кредиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, является внереализационным доходом. Подлежит зачисле­нию на счет прибылей и убытков в сумме, в которой такая задолженность была отражена в учете организации в том отчетном периоде, в котором срок исковой давности истек.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

Д-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы».

!В налоговом учете порядок списания сумм НДС, подлежащих уплате поставщику и учтенных на счете 19 «НДС по приобретенным ценностям», при списании кредиторской задолженности по истечении срока исковой давности нормативными документами не определен.

На расчеты с бюджетом эту сумму отнести нельзя, поскольку согласно п.1 ст. 172 НК РФ вычетам подлежат только суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком при приобретении товаров (работ, услуг), а оплаты в этом случае не было.

Аналогичный порядок действует и для сумм НДС, ранее уплаченных в бюджет с сумм авансов или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказа­ния услуг. При списании кредиторской задолженности вычет или сторнирование ранее уплаченной в бюджет суммы НДС с предоплаты не производится, т.к. это не предусмотрено нормативными документами.

В бухгалтерском учете суммы НДС по просроченной кредиторской задолженности списываются в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 2 «Прочие расходы».