11.3. Учет доплат и надбавок

Различают доплаты и надбавки компенсационного и стимули­рующего характера.

Доплаты и надбавки компенсационного характера связаны, как правило, с особыми условиями выполняемой работы (сезонностью, отдаленностью, неопределенностью объема и многосменностью работы и т.п.) или условиями труда, отклоняющимися от нормальных (работа в ночное и сверхурочное время, в праздничные и выходные дни, работа с тяжелыми условиями труда и др.).

Стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки за высокую квалификацию, профессиональное мастерство, работу с меньшей численностью, вознаграждения и т.п.) определяются организациями самостоятельно и производятся в пределах имеющихся средств. Размеры и условия выплат определяются в коллективных договорах. В табл.1 приведен порядок оформления и выплаты некоторых видов доплат.

В ТК РФ перечислены также категории работников, которые не привлекаются к работе в указанных условиях.

11.4. Порядок расчета заработной платы за неотработанное время, пособий по временной нетрудоспособности, беременности и родам

Согласно трудовому законодательству работникам оплачива­ется неотработанное время. В основе расчета сумм таких выплат лежит средний заработок.

Начисление заработной платы за неотработанное время (дополнительной заработной платы) производится в следующих случаях:

• работнику предоставляется отпуск (ежегодный, дополнительный, учеб­ный) или начисляется компенсация за неиспользованный отпуск;

• оплата за период обучения, работникам, направленным организа­цией на повышение квалификации, профессиональную подготовку или переподготовку;

• оплата льготных часов подросткам, инвалидам I, II групп, женщи­нам, работающим в районах Крайнего Севера и сельской местности;

• оплата, сохраняемая работникам по месту основной работы при выполнении ими государственных и общественных обязанностей;

• оплата дней медицинского осмотра, сдачи крови и отдыха в связи с этим;

• другие случаи, предусмотренные законодательством.

Расчет среднего заработка регулируется ст. 319 ТК РФ и Поло­жением об особенностях порядка исчисления средней заработной пла­ты, утвержденного постановлением Правительства от 11.04.2003 г. № 213.

Согласно этим документам существуют особенности для подсчета среднего заработка при определении суммы отпускных и компенсации за неиспользованный отпуск и всех прочих выплат дополнительной заработной платы (табл.2).

Во всех случаях для подсчета среднего заработка необходимо определить расчетный период и сумму заработной платы, начислен­ной в расчетном периоде. Затем необходимо рассчитать средний дневной заработок. Средний заработок определяется путем умножения среднего дневного заработка на количество дней (рабочих, календар­ных) в периоде, подлежащем оплате.

При суммированном учете рабочего времени определяется среднечасовой заработок. Средний заработок работника определяется путем умножения среднего часового заработка на количество рабочих часов в периоде, подлежащем оплате. Для оплаты отпуска средний заработок будет определяться путем умножения среднего часового заработка на количество рабочего времени (в часах) в неделю в зависимости от установленной продолжительности рабочей недели и на количество календарных недель отпуска.

Таблица 1

Условия труда		Размер доплаты	Первичные документы
Работа в сверхуроч­ное время – работа, производимая работ­ником по инициативе работодателя за пре­де­лами установлен­ной продолжитель­ности рабочего времени (ст.99 ТК РФ). Работа произво­дится с письменного согласия работника или профсоюза		За первые два часа – в полутор­ном размере, за следующие два часа – в двойном. По желанию работника может быть компен­сация в виде дополнительного времени отдыха (ст.152 ТКРФ) Сверхурочные работы не должны превышать для каждого работника 4 час. в течение 2-х дней подряд и 120 ч. в год (ст.99 ТК РФ)		Наряды, табели учета использования рабочего времени
Работа в ночное время – с 22 ч. вечера до 6 ч. утра. Продолжительность работы в ночное вре­мя сокращается на 1 ч. (ст. 96 ТК РФ)	Размер доплат определяется самим предприятием, но не ниже уровня, установленного законодательством РФ (ст.154 ТК РФ)			Наряды, маршрутные листы, рапорты о выработке, табели учета использования рабочего времени (помечаются буквой «Н»)
Работа в выходные и праздничные дни производится с письменного согласия работника или профсоюза	Оплачивается не менее чем в двойном размере. По жела­нию работника может быть предоставлен дополнитель­ный день отдыха, тогда опла­та производится в одинарном размере (ст.153 ТК РФ)			Наряды, маршрутные листы, рапорты о выработке, табели учета использования рабочего времени (помечаются символом «РП»)
Простой – время приостановки рабо­ты по причинам эко­номического, технологического, технического, организационного характера (ст.74 ТК РФ)	Простой по вине работодателя оплачивается в размере не менее 2/3 средней заработной платы работника, если работ­ник предупредил его о начале простоя в письменной форме; Простой, не зависящий от работодателя и работника, оплачивается в размере не менее 2/3 тарифной ставки (оклада), если работник предупредил о начале простоя в письменной форме; Простой по вине работника не оплачивается (ст. 157 ТК РФ)			Внутрисменные простои оформляются листком о простое, в табеле учета рабочего времени помечаются буквами «ВП». Целосменные простои оформляются актом с приложением списка работников – участников простоя. В табеле отмечаются буквой «П»
Производство брака – изделия, не отвечающие требованиям установленных стандартов или ТУ, которые не могут быть использованы по своему прямому назначению	Брак не по вине работника оплачивается наравне с годными изделиями. Полный брак по вине работника не оплачивается. Частичный брак по вине работника оплачивается в зависимости от степени годности продукции			На обнаруженный брак продукции составляется акт, где отражаются затраты на брак и сумма потерь. Исправление брака, допущенного рабочим по его вине, актом не оформляется. Исправление брака дру­гим рабочим оформляется нарядом со штампом «Исправление брака»
Работа с тяжелыми, вредными и (или) опасными условиями труда	Перечень работ и размер доплат устанавливается организацией самостоятельно, а также отраслевыми нормативными актами (ст.147 ТК РФ)			Наряды, маршрутные листы, рапорты о выработке, табели учета использования рабочего времени
Работа в районах с неблагоприятными климатическими условиями	Фактический заработок увеличивается в соответствии с районными коэффициентами и процентными надбавками к заработной плате			Наряды, маршрутные листы, рапорты о выработке, табели учета использования рабочего времени

Таблица 2

Показатели	Порядок расчета среднего заработка для оплаты отпускных и компенсации за неиспользованный отпуск	Порядок расчета среднего заработка для оплаты прочих видов дополнительной заработной платы
Расчетный период	3 календарных месяца (с 1-го до 1-го числа), предшествующих моменту выплаты	12 фактически отработанных месяцев, предшествующих моменту выплаты
Формула расчета среднего дневного заработка	Сумма факт. нач. з/пл в расчетн. периоде. 3  29,6 где 29,6 – среднемесячное число календарных дней	Сумма факт. начислен. з/платы Кол-во дн., факт. отработанных в расчетном. периоде.
Формула расчета среднего часового заработка	Сумма фактич. начисленной з/платы Кол-во час., факт. отработанных в расчетном. периоде.	Сумма факт. начислен. з/платы Кол-во час., факт. отработанных в расчетном. периоде

Пример. Работник, которому установлен суммированный учет рабочего времени (учетный период – 1 месяц) уходит в отпуск с 10 мая на 28 календарных дней. В расчетном периоде (февраль, март, апрель) за отработанное время начислена зарплата (табл. 3).

Таблица 3

Месяц расчетного периода	Кол-во рабочих часов по норме (40-часовая рабочая неделя)	Кол-во рабочих часов по графику	Кол-во отработан­ных часов	Заработная плата
Февраль Март Апрель	152 159 175	184 176 192	184 344 312	1839,29 4781,48 4048,46
Всего	486	552	840	10669,23

Среднечасовой заработок составит: 10669,23 р. ׃ 840ч. = 12,70р. Для подсчета суммы отпускных переведем в часы 28 календарных дней (4 недели) – 160ч. (40ч. × 4). Сумма отпускных – 12,70 р. × 160ч. = 2032р.

Для подсчета среднего заработка учитываются все предусмот­рен­ные системой оплаты труда виды выплат, применяемые в организа­ции, независимо от их источника: заработная плата по тарифным ставкам (окладам), сдельным расценкам, в процентах от выручки и т.д.; все виды устанавливаемых в организации стимулирующих и компенса­ционных надбавок и доплат к тарифным ставкам (окладам); премии и вознаграждения, предусмотренные положениями об оплате (премиро­вании) работников организаций и др.

Из расчетного периода исключаются время и суммы начисле­ний, когда:

• работнику сохранялся средний заработок в соответствии с законодательством РФ;

• работник получал пособие по временной нетрудоспособности или пособие по беременности и родам;

• работник не работал в связи с простоем по вине работодателя или по причинам, не зависящим от работодателя и работника;

• работник не участвовал в забастовке, но в связи с ней не имел возможности выполнять свою работу;

• работнику, воспитывающему ребенка-инвалида, предоставлялись дополнительные оплачиваемые выходные дни;

• работник в других случаях освобождался от работы с полным или частичным сохранением заработной платы в соответствии с законодательством РФ;

• работнику предоставлялись дни отдыха (отгулы) в связи с работой сверх нормальной продолжительности рабочего времени при вахто­вом методе организации работ и в др. случаях в соответствии с законодательством.

Количество рабочих дней в не полностью отработанных меся­цах при подсчете отпускных должно быть приведено к календарным дням путем умножения рабочих дней по календарю 5-дневной рабочей недели, приходящихся на отработанное время, на коэффициент 1,4 (7 ׃ 5).

Пример. Работнику предоставляется отпуск продолжительно­стью 28 календарных дней в августе 200…г. В расчетном периоде (май, июнь, июль) работник был болен с 18 июня по 1 июля включительно (табл.4).

Рассчитаем средний дневной заработок работника – 7369,56 р. ׃ 74,4 дн. = 99,05 р., тогда сумма отпускных составит – 99,05 р. × 28 дн. = 2773,40 р.

Таблица 4

Месяц расчетного периода	Кол-во рабочих дней по календарю 5-дн. рабочей недели	Количество фактически отработанных дней	Сумма начисленной заработной платы, р.	Количество календарных дней, включаемых в расчет среднего заработка
Май Июнь июль	19 20 23	19 10 22	3000,00 1500,00 2869,56	29,6 14 (10 × 1,4) 30,8 (22 × 1,4)
Всего	62	51	7369,56	74,4

При определении среднего заработка премии и вознагражде­ния, фактически начисленные за расчетный период, учитываются в следующем порядке:

• ежемесячные премии и вознаграждения – не более одной выплаты за одни и те же показатели за каждый месяц расчетного периода;

• премии и вознаграждения за период работы, превышающий один месяц, – не более одной выплаты за одни и те же показатели в размере месячной части за каждый месяц расчетного периода;

• вознаграждение по итогам работы за год, единовременное вознаграждение за выслугу лет (стаж работы), иные вознаграждения по итогам работы за год, начисленные за предшествующий календарный год, – в размере 1/12 за каждый месяц расчетного периода независимо от времени начисления вознаграждения.

В случае если срок, приходящийся на расчетный период, отработан не полностью или из него исключалось время и выплаты, перечисленные выше, премии и вознаграждения учитываются при определении среднего заработка пропорционально времени, отработан­ному в расчетном периоде. Исключение составляют ежемесячные премии, выплачиваемые вместе с заработной платой данного месяца. Они учитываются по фактически начисленным суммам.

Пример. Работнику предоставлен отпуск в июле 200…г. В рас­четном периоде ему начислена премия в апреле – 5000 р. за полностью отработанный март. При этом в апреле (22 раб. дн.) работник 5 раб. дн. находился в командировке, в связи с чем за ним сохра­нялся средний заработок. Премия за апрель не начислялась. В мае (18 раб. дн.) работник был 3 раб. дн. временно нетрудоспособен. Премия за май не начислялась. Июнь (21 раб. дн.) отработан полностью.

В расчет среднего заработка включается сумма премий, исчисленная пропорционально отработанному в расчетном периоде времени: 5000 р. ׃ (22дн. + 18дн. + 21дн.) × [(22дн. – 5дн.) + (18дн. – 3дн.) + 21дн.] = 5000р. ׃ 61дн. × 53дн. = 4344,41р.

При повышении в организациях или отдельных ее подразделе­ниях тарифных ставок, должностных окладов, денежного вознагражде­ния всех работников производится корректировка среднего заработка.

Начисление пособий по временной нетрудоспособности и беременности и родам также производится на основе расчета среднего заработка. Его исчисление регулируется Разъяснениями Минтруда Рос­сии от 24.12.2003 №89 «Об исчислении среднего заработка при расчете пособия по временной нетрудоспособности и пособия по беременности и родам в 2004 году», Федеральным Законом от 29.12.2004 №202-ФЗ «О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2005 год», а также Положением о порядке обеспечения пособиями по государственному социальному страхованию, утв. Постановлением Президиума ВЦСПС от 12.11.84г. № 13-6. Эти документы применяются в части, не противоречащей действующему законодательству.

Расчет пособий производится на основе подлинника больнич­ного листа, в случае его утери – на основании дубликата. Общий поря­док расчета пособий по временной нетрудоспособности и беремен­ности и родам состоит из следующих операций.

1. Определение среднего заработка. Расчетным периодом для его исчисления являются 12 календарных месяцев, предшествующих месяцу наступления нетрудоспособности, отпуска по беременности и родам. Средний заработок определяется на основе среднего дневного (часового) заработка (порядок расчета см. в табл. №2 гр.3). Для расчета среднего заработка учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые в соответствующей организации независимо от источников этих выплат, на которые в соответствии с законодательством РФ начисляются налоги и (или) страховые взносы, поступающие в бюджет ФСС РФ. Под заработной платой, фактически начисленной за расчетный период, понимаются основная заработная плата, установленная организацией в соответствии с принятой системой оплаты труда, включая постоянные надбавки и доплаты, начисленные в расчетном периоде, а также премии, начислен­ные в месяцах расчетного периода в соответствии с положениями об оплате (премировании), принятыми в организации.

2. Определение размера дневного (часового) пособия. Дневное (часовое) пособие рассчитывается путем умножения среднего дневного (часового) заработка на коэффициент, устанавливаемый в зависимости от продолжительности непрерывного трудового стажа работника, числа детей-иждивенцев и других условий, определенных законода­тельными и иными нормативными документами об обязательном социальном страховании. В общем случае пособие начисляется от среднего дневного (часового) заработка в размере:

100% – работникам со стажем более 8 лет;

80% – работникам со стажем от 5 до 8 лет;

60% – работникам со стажем менее 5 лет.

3. Определение максимально возможного размера дневного (часового) пособия. В 2005 г. Федеральным законом от 29.12.2004г. № 202-ФЗ установлены ограничения максимального размера пособия по беременности и родам за полный календарный месяц – 12480 р. В районах и местностях, где применяются районные коэффициенты к за­работной плате, максимальный размер пособия определяется с учетом этих коэффициентов. Кроме того, если работник к моменту наступ­ления страхового случая фактически проработал менее трех месяцев, пособие (за исключением пособия по временной нетрудоспособности в связи с несчастным случаем на производстве и профессиональным заболеванием) выплачивается в размере, не превышающем за полный календарный месяц минимального размера оплаты труда, установлен­ного федеральным законом, а в районах и местностях, где применяются районные коэффициенты к заработной плате, – минимального размера оплаты труда с учетом этих коэффи­циен­тов. С 1 сентября 2005 г. минимальный размер оплаты труда составляет – 800 р. в месяц, с 1 мая 2006 г. – 1100р. в месяц (ст.1 Федерального закона от 19.06.2000 № 82-ФЗ «О минимальном размере оплаты труда» в ред. Федерального закона от 29.12.2004 № 198-ФЗ). Максимально возможный размер дневного (часового) пособия рассчитывается путем деления установленного минимального размера оплаты труда на количество рабочих дней (часов) по производственному календарю в месяце нетрудоспособности.

4. Определение размера пособия. Сумма пособия определяется пу­тем умножения меньшего из рассчитанных дневного (часового) по­собия на количество рабочих дней (часов), пропущенных в периоде нетрудо­способности (отпуска по беременности и родам) по графику работника.

В 2005 г. пособие по временной нетрудоспособности вслед­ствие заболевания или травмы (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) выплачивается застрахованному за первые два дня временной нетрудоспособности за счет средств работодателя, а с третьего дня временной нетрудоспособ­ности – за счет средств ФСС РФ.

Продолжительность отпуска по беременности и родам, за который выплачивается пособие, составляет 70 (в случае многоплодной беременности – 84) календарных дней до родов и 70 (в случае осложненных родов – 86, а при рождении двух и более детей – 110) календарных дней после родов. (ст.255 ТК РФ и ст.8 Закона от 19.05.1995 г. № 81-ФЗ).

Пример. Работник был временно нетрудоспособен с 12 по 21 января 2005 г. (8 раб. дн.). В расчетном периоде (с января по декабрь 2004 г.) работник полностью отработал все месяцы (251 раб. дн.), за которые ему была начислена заработная плата 260 000 р. Пусть работник имеет непрерывный трудовой стаж: 1 вариант – 2 года; 2 вариант – 12 лет.

1. Рассчитаем средний дневной заработок для определения размера пособия по временной нетрудоспособности:

260 000р.׃ 251дн. = 1035,86р.

2. Определяем размер дневного пособия.

Для варианта 1. Поскольку непрерывный стаж работника 2 года, то он имеет право на получение пособия в размере 60% от среднего заработка: 1035, 86р. × 60% = 621,51 р.

Для варианта 2. Непрерывный стаж работника 12 лет, он имеет право на получение пособия в размере 100% от среднего заработка: 1035, 86р. × 100% = 1035,86р.

3. Определяем максимально возможный размер дневного пособия. В 12 месяцах, предшествующих нетрудоспособности, работник отработал более трех месяцев, поэтому размер пособия не должен превышать 12 480 р. за полный календарный месяц. Максимальный размер дневного пособия рассчитывается исходя из того, что в январе 2005 г. 15 раб. дн:

12 480руб ׃ 15дн. = 832р.

4. Рассчитаем сумму пособия по временной нетрудоспособности.

Для варианта 1. Размер дневного пособия, исчисленного исходя из фактического заработка работника с учетом его непрерыв­ного стажа (621,51р.), не превышает максимально возможного размера пособия, поэтому расчет произведем на основе этой суммы: 621,51р. × 8дн. = 4972,08р., в том числе:

• за счет средств работодателя: 1243,02р. (621,51р. × 2дн.);

• за счет средств ФСС РФ: 3729,06р. (4972,08р. – 1243,02р.).

Для варианта 2. Размер дневного пособия, исчисленного исходя из фактического заработка работника с учетом его непрерывного стажа (1035,86 р.), превышает максимально возможный размер пособия, поэтому расчет произведем исходя из размера ограничения: 832р. × 8дн. = 6656 р., в том числе:

• за счет средств работодателя: 1664р. (832 р. × 2дн);

• за счет средств ФСС РФ: 4992 р. (6656 р. –1664 р.).

! В целях налогового учета пособия по временной нетрудоспособ­ности облагаются налогом на доходы физических лиц (НДФЛ), а пособия по беременности и родам освобождаются от налогообложения этим налогом согласно п.1 ст.217 НК РФ.

В целях налогообложения прибыли в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, с 1.01.2005 г. включаются:

– расходы работодателя по выплате пособия по временной не­трудоспособности вследствие заболевания или травмы (за исключени­ем несчастных случаев на производстве и профессиональных заболе­ва­ний) за первые два дня нетрудоспособности работника в соответст­вии с законодательством РФ в части, не покрытой страховыми вы­платами, произведенными работникам страховыми организациями, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством РФ на осуществление соответствующего вида деятельности, по дого­ворам с работодателями в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности вследствие заболевания или травмы (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за первые два дня нетрудоспособ­ности (подп. 48.1 п.1 ст.264 НК РФ в ред. Федерального закона от 29.12.2004 № 204-ФЗ);

– платежи (взносы) работодателей по договорам доброволь­ного личного страхования, заключенным со страховыми организа­циями, имеющими лицензии, выданные в соответствии с законода­тель­ством РФ на осуществление соответствующего вида деятель­ности, по договорам с работодателями в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности вследствие заболевания или травмы (за исключением несчастных случаев на производстве и профес­сиональных заболеваний) за первые два дня нетрудоспособ­ности. Указанные платежи (взносы) включаются в состав расходов, если сумма страховой выплаты по таким договорам не превышает размера пособия по временной нетрудоспособности вследствие заболевания или травмы (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за первые два дня нетрудоспособности работника, определяемого в соответствии с законодательством РФ. При этом совокупная сумма этих платежей (взносов) работодателей и взносов, указанных в абзаце десятом п.16 ст.255 НК РФ, включается в состав расходов в размере, не превышающем 3% суммы расходов на оплату труда (подп.48.2 п.1 ст.264 НК РФ в ред .Закона от 29.12.2004 №204-ФЗ).

Таким образом, суммы пособий, выплачиваемые за первые два дня нетрудоспособности за счет средств работодателя, уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль.

Вся исчисленная в установленном порядке сумма пособий (в том числе выплаченных за счет средств работодателя) освобож­дается от обложения ЕСН и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование в соответствии с подп.1 п.1 ст.238 НК РФ.

Кроме пособий по временной нетрудоспособности и по бере­менности и родам, действующим законодательством предусмот­рены выплаты за счет средств ФСС пособия при рождении (усыновлении) ребенка, которое с 1 января 2005 г. выплачивается в размере 6000 р., и единовременного пособия женщинам, вставшим на учет в ранние сроки беременности (до 12 недель) – 300 р. Чтобы получить пособие при рож­дении (усыновлении) ребенка, работница должна представить в бухгал­терию следующие документы: заявление в произвольной форме; справ­ку о рождении ребенка, выданную отделом загса, или копию ре­шения суда об усыновлении ребенка; справку с места работы мужа о том, что ему такое пособие не выплачивалось. Единовременное посо­бие женщи­нам, вставшим на учет в ранние сроки беременности, выпла­чивается на основании справки из медучреждения, в котором она вста­ла на учет.

Единовременная страховая выплата по обязательному социаль­ному страхованию от несчастных случаев на производстве и профес­сиональных заболеваний определяется в соответствии со степенью утраты профессиональной трудоспособности застрахован­ного исходя из суммы 43 200 р., единовременная страховая выплата в случае смерти застрахованного устанавливается в размере 43 200 р.