5.6. Стадия отгрузки и реализации

Для отражения в бухгалтерском учете промышленного предприятия процесса отгрузки и реализации; формирования выручки, себестоимости продаж и финансовых результатов от основной деятельности применяются следующие синтетические счета нового Плана счетов:

• счет 26 «Общехозяйственные расходы»,

• счет 44 «Расходы на продажу»,

• счет 45 «Товары отгруженные»,

• счет 90 «Продажи»,

• счет 99 «Прибыли и убытки».

Счет 45 «Товары отгруженные» используется достаточно редко, в основном, когда договором поставки обусловлен отличный от общего порядка момент перехода права владения, пользования и распоряжения продукцией к покупателю, заказчику, например, при экспорте продукции, при передаче готовых изделий другим организациям для продажи на комиссионных началах и т.п., то есть при наличии условий, когда выручка от продажи отгруженной продукции определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете. В этих случаях счет 45 является промежуточным между счетами 43 «Готовая продукция» и 90 «Продажи». Обычно же готовая продукция непосредственно списывается с кредита счета 43 «Готовая продукция» в дебет счета 90 «Продажи» по факту ее отгрузки покупателям и подписания соответствующих расчетных документов.

Таким образом, для учета реализации по основной деятельности предприятия используют четыре синтетических счета: счет 44 «Расходы на продажу», счет 90 «Продажи», счет 26 «Общехозяйственные расходы», счет 99 «Прибыли и убытки». Выручка от реализации основных средств, излишков материальных запасов и других производственных активов отражается по счету 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции со счетами балансового учета реализуемых активов.

До начала бюджетного периода ПЭУ калькулирует плановую величину себестоимости реализации, которая состоит из трех статей:

• производственные затраты,

• прямые коммерческие расходы,

• постоянные затраты (общехозяйственные и общие коммерческие расходы).

По каждой из статей устанавливается плановая величина, а по прямым затратам (производственным и прямым коммерческим расходам) устанавливаются как совокупные плановые показатели, так и удельные (в расчете на единицу физического объема продаж по видам продукции).

При традиционном фактическом методе учета формирование себестоимости продаж и финансовых результатов производится следующим способом.

1. По факту отгрузки продукции покупателям и получения от них расчетных документов производится списание себестоимости готовой продукции на счет 90 проводкой:

Дебет 90 субсчет 90-2 «Себестоимость продаж» — Кредит 43 «Готовая продукция».

2. При этом сумма налога на добавленную стоимость, причитающаяся к получению от покупателя и величина акцизов, включенных в цену проданной продукции, а также экспортных пошлин (для предприятий, занимающихся внешнеэкономической деятельностью) отражаются на отдельных субсчетах в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам»:

Дебет 90 субсчет 90-3 «Налог на добавленную стоимость» — Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам»;

Дебет 90 субсчет 90-4 «Акцизы» — Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам»;

Дебет 90 субсчет 90-5 «Экспортные пошлины» — Кредит 68 Расчеты по налогам и сборам».

3. Одновременно сумма выручки от продаж отражается по кредиту счета 90:

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» — Кредит 90 субсчет 90-1 «Выручка».

4. Общехозяйственные расходы в конце каждого месяца списываются со счета 26 в дебет счета 20 «Основное производство: Дебет 20 — Кредит 26.

Следовательно, разграничения затрат на постоянные и переменные не происходит и общехозяйственные расходы относятся на себестоимость продаж в составе себестоимости готовой продукции по факту ее отгрузки.

5. Коммерческие (сбытовые) расходы учитываются по счету 44 «Расходы на продажу». При этом аналитический учет ведется по статьям расходов (расходы на упаковку и сортировку, погрузочные работы, транспортные расходы по доставке покупателям, комиссионные торговым агентам и дилерам и пр.). Выделения в составе коммерческих расходов постоянных и переменных затрат не производится.

Ежемесячно коммерческие расходы списываются на себестоимость продаж с распределением (в соответствии с выбранной базой распределения) по видам отгруженной продукции:

Дебет 90 субсчет 90-2 «Себестоимость продаж» — Кредит 44 «Расходы на продажу».

Таким образом, при традиционном фактическом методе учета реализации на конец каждого месяца:

• по дебету счета 90 «Продажи» аккумулируется себестоимость реализации отгруженной продукции по субсчету 90-2 «Себестоимость продаж»; сумма налога на добавленную стоимость, причитающаяся к получению от покупателей и заказчиков, по субсчету 90-3 «Налог на добавленную стоимость»; сумма акцизов, включенных в цену проданной продукции, по субсчету 90-4 «Акцизы»; сумма экспортных пошлин, включенных в цену продукции, по субсчету 90-5 «Экспортные пошлины»;

• по кредиту счета 90 отражается выручка от реализации по субсчету 90-1 «Выручка».

Сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «Налог на добавленную стоимость», 90-4 «Акцизы», 90-5 «Экспортные пошлины» и кредитового оборота по субсчету 90-1 «Выручка» определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за прошедший месяц, который перераспределяется внутри счета 90 на субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж», а затем списывается на счет прибылей и убытков:

Дебет (кредит) 90 субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» — Кредит (дебет) 99 «Прибыли и убытки».

Таким образом, субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» счета 90 является транзитным (распределительным) и служит исключительно для «вычленения» в конечных финансовых результатах предприятия прибыли/убытка от основной деятельности (счет 99 «Прибыли и убытки» является сводным, включающим помимо основной деятельности финансовый результат от прочей реализации и внереализационных операций). Суммы ежемесячных списаний с субсчета 90-9 на счет 99 отражают величину прибыли/убытка от основной деятельности (реализации продукции (работ, услуг)) за прошедший месяц, а кредитовый (равный дебетовому) оборот по субсчету 90-9 за определенный период (квартал, год) — финансовый результат от основной деятельности предприятия за данный период.

Основными недостатками традиционного фактического метода учета реализации в контексте информационного обеспечения процесса управленческого планирования (бюджетирования) являются следующие: