- •Глава 1. Введение в «бюджетирование». Основные понятия 5
- •Глава 2. Особенности бюджетного процесса в промышленности 10
- •Глава 3. Составление сводного бюджета промышленной компании 23
- •Глава 4. Организационная структура промышленного предприятия и процесс бюджетирования 56
- •Глава 5. Комплексный нормативный метод учета (стандарт-директ-костинг) как информационная база бюджетного процесса 61
- •Глава 6. Контроль (мониторинг) исполнения сводного бюджета 139
- •Глава 7. Анализ исполнения сводного бюджета (план-факт анализ) 172
- •Глава 8. Система материального стимулирования и учет ответственности 277
- •Глава 9. Информационные технологии в бюджетировании 299
- •Глава 1. Введение в «бюджетирование». Основные понятия
- •1.1. Что такое «бюджет предприятия»? Бюджет и план. Бюджетный период. Бюджетный цикл
- •1.2. Инфраструктура бюджетного процесса. Аналитический, учетный, организационный и программно-технический компоненты
- •Глава 2. Особенности бюджетного процесса в промышленности
- •2.1. Финансовый и инвестиционный циклы в промышленности и отраслевые особенности бюджетного процесса
- •2.2. Структура сводного бюджета промышленного предприятия. Основные понятия и категории
- •2.3. Выбор продолжительности бюджетного периода. Типы бюджетов по степени длительности. Текущее и стратегическое бюджетирование в промышленности
- •Глава 3. Составление сводного бюджета промышленной компании
- •3.1. Предприятие как экономическая система. Целевая функция бюджета
- •3.2. Проведение анализа «издержки-объем-прибыль». Определение целевого объема продаж (шаг 1)
- •3.3. Определение производственной программы и целевого уровня запасов готовой продукции (шаг 2)
- •3.4. Определение потребности в основных материалах (шаг 3)
- •3.5. Определение прямых затрат труда (шаг 4)
- •3.6. Определение потребности во вспомогательных материалах. Калькуляция бюджета закупок (шаг 5)
- •3.7. Расчет себестоимости списания материальных оборотных средств в производство. Калькуляция бюджета основных материалов (шаг 6)
- •3.8. Определение бюджета общепроизводственных расходов (опр) (шаг 7)
- •3.9. Калькуляция производственных затрат и бюджета прямых коммерческих расходов (шаг 8)
- •3.10. Калькуляция бюджета постоянных расходов (шаг 9)
- •3.11. Калькуляция себестоимости реализации по видам продукции. Определение прямой рентабельности и маржинального дохода по видам продукции (шаг 10)
- •3.12. Составление первичного проекта отчета о финансовых результатах (отчета о прибылях и убытках) (шаг 11)
- •3.13. Составление проекта инвестиционного бюджета (шаг 12)
- •3.14. Составление проекта бюджета движения денежных средств (шаг 13)
- •3.15. Составление проекта баланса на конец бюджетного периода (шаг 14)
- •3.16. Составление проекта отчета об изменении финансового состояния. Расчет прогнозных коэффициентов финансового состояния (шаг 15)
- •3.17. Корректировка сводного бюджета путем сокращения финансового дефицита (шаг 16)
- •Глава 4. Организационная структура промышленного предприятия и процесс бюджетирования
- •Глава 5. Комплексный нормативный метод учета (стандарт-директ-костинг) как информационная база бюджетного процесса
- •5.1. Принципы построения системы комплексного нормативного учета
- •5.2. Стадия заготовления материальных оборотных средств
- •1) Поступление расчетных документов от поставщиков
- •2) Поступление сырья и материалов на склад предприятия
- •3) Образование резерва под снижение рыночной стоимости мор
- •1) Списание отклонений по транспортно-заготовительным расходам на счет 10 с распределением по видам сырья и материалов
- •2) Списание отклонений стоимости поставок по фактурным и учетным ценам на счет 10 и закрытие счета 16
- •3) Переоценка по рыночной стоимости балансового остатка мор
- •5.3. Стадия хранения материальных оборотных средств
- •5.4. Стадия производства
- •I. Разграничение прямых и косвенных затрат
- •II. Разграничение статей затрат по принципу наличия балансового остатка соответствующих (потребляемых) ресурсов предприятия
- •III. Наличие (или отсутствие) синтетических счетов бухгалтерского учета для регистрации отклонений по отдельным подбюджетам и статьям затрат
- •5.5. Стадия выпуска и хранения готовой продукции
- •5.6. Стадия отгрузки и реализации
- •1. Отсутствие разграничения постоянных и переменных расходов при калькуляции себестоимости реализации.
- •2. Отсутствие механизма текущего (по факту отгрузки) определения дохода от реализации продукции.
- •3. Недостоверная оценка балансовых остатков оборотных активов (незавершенного производства и готовой продукции) и себестоимости продаж за прошедший период.
- •5.7. Стадия расчетов с покупателями
- •5.8. Стадия расчетов с поставщиками материальных оборотных средств
- •5.9. Налоги
- •Заключение к главе 5
- •Глава 6. Контроль (мониторинг) исполнения сводного бюджета
- •6.1. Понятие системы контроля (мониторинга) исполнения бюджета
- •6.2. Центры ответственности как объекты (первичные элементы) системы внутреннего контроля
- •6.3. Контроль исполнения бюджета службами аппарата управления
- •6.4. Контроль исполнения бюджета структурными подразделениями
- •6.4.1. Принятие специальных управленческих решений (на примере «производить или покупать»)
- •6.4.2. Оперативное управление производством и запасами
- •6.4.3. Система внутреннего арбитража
- •Заключение к главе 6
- •Глава 7. Анализ исполнения сводного бюджета (план-факт анализ)
- •7.1. Цели и блок-схема проведения план-факт анализа
- •7.2. Общее изучение результатов исполнения сводного бюджета
- •Заключение к первому этапу анализа исполнения сводного бюджета
- •7.3. Анализ исполнения основных подбюджетов
- •7.3.1. Анализ исполнения операционного бюджета
- •7.3.1.1. Вертикальный факторный анализ
- •1. Как изменилась эффективность отдельных статей пкр по сравнению с планом (отдача на 1 руб. Произведенных трудо-, материальных и прочих сбытовых затрат)?
- •2. Как отклонение фактической величины пкр от плана повлияло на себестоимость реализации, рентабельность и доход от продаж (маржинальный доход) отдельных видов продукции?
- •7.3.1.2. Горизонтальный факторный анализ исполнения операционного бюджета
- •7.3.2. Анализ исполнения инвестиционного бюджета
- •7.3.3. Анализ исполнения финансового бюджета
- •7.4. Формулировка управленческих выводов (этап «синтеза») и выработка приоритетов следующего бюджетного периода
- •Глава 8. Система материального стимулирования и учет ответственности
- •8.1. Принципы построения системы материального стимулирования на предприятии
- •8.2. Учет по центрам ответственности как информационное обеспечение системы материального стимулирования
- •8.3. Показатели и условия премирования для различных центров ответственности в составе предприятия
- •8.3.1. Условия, показатели и коэффициенты премирования
- •8.3.2. Условия и показатели премирования для центров управленческих затрат
- •8.3.3. Условия и показатели премирования для центров нормативных затрат
- •8.3.4. Условия и показатели премирования для центров доходов
- •8.3.5. Условия и показатели премирования для центров прибыли
- •8.3.6. Условия и показатели премирования для центров инвестиций
- •8.4. Алгоритм формирования премиального фонда предприятия. Расчет гибких коэффициентов премирования
- •Глава 9. Информационные технологии в бюджетировании
- •9.1. Основные цели использования информационных технологий в бюджетировании
- •9.2. Классификация применяемых в бюджетировании программно-технических средств по степени их функциональности (охвата)
- •9.3. Применение концепции планирования материальных ресурсов (mrp) на базе локальных программных пакетов
- •9.4. Критерии выбора политики предприятия в сфере информационных технологий. Интегрированная система управления
- •Заключение
- •Литература
5.8. Стадия расчетов с поставщиками материальных оборотных средств
Синтетический учет расчетов с поставщиками сырья и материалов и подрядчиками ведется по счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». В части аналитического учета (открытия субсчетов) ситуация по счету 60 является «зеркальным отображением» только что рассмотренной системы субсчетов к счету 62.
В бухгалтерском учете открываются два субсчета к счету 60:
• субсчет 60-1 «Кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам»;
• субсчет 60-2 «Авансы выданные».
Выданные авансы являются частью оборотных активов предприятия, в то время как кредиторская задолженность по поставкам сырья и материалов — частью текущих пассивов (краткосрочных обязательств).
Оперативный учет обычно строится по линии «поставщик — партия поставки сырья и материалов (по соответствующему подотчетному документу — счету — фактуре или платежному поручению в случае предоплаты)».
При передаче данных в бухгалтерию производится их реструктуризация из варианта «поставщик — партия поставки» в вариант «субсчета 60-1 и 60-2 — партии поставок по каждому субсчету)».
Учет расчетов с поставщиками и подрядчиками ведется фактическим методом в течение бюджетного периода. Стадия расчетов с поставщиками МОР является завершающей в финансовом цикле; отметим, что проводка для отражения в бухгалтерском учете образования дебиторской задолженности по поставкам — это та же самая проводка, которая отражает закупку материальных оборотных ресурсов, то есть первую стадию финансового цикла (см. табл. 26):
Дебет 15 — Кредит 60.
Здесь возможны два варианта:
1. Закупка на условиях представления рассрочки платежа
Дебет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» — Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет 60-1 «Кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам».
В этом случае погашение задолженности поставщикам и подрядчикам отражается бухгалтерской записью:
Дебет 60 субсчет 60-1 — Кредит 50, 51, 52.
2. Закупка на условиях предоплаты.
Сумма авансирования отражается в учете проводкой:
Дебет 60 субсчет 60-2 «Авансы выданные» — Кредит 50, 51, 52.
При поставках сырья и материалов в счет полученных авансов делается запись:
Дебет 15, 19 — Кредит 60 субсчет 60-2.
Оперативный учет расчетов с поставщиками материальных оборотных ресурсов (в разрезе видов закупаемых МОР и подрядных работ, отдельных поставщиков и подрядчиков) ведут отдел снабжения (ответствен за покупки) и ФЭУ (ответственно за движение финансовых средств). Планирование расчетов с поставщиками материальных ресурсов осуществляет ФЭУ по согласованию с отделом снабжения.
5.9. Налоги
В процессе кругооборота капитала предприятия (финансового цикла) возникают налоги, которые определяют финансовые взаимоотношения предприятия с государством. Учет налогов на предприятии ведется фактическим методом. При этом расчет суммы перечисления в федеральный и муниципальный бюджеты по основным видам налогов (в первую очередь, по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль) производится на основе принципа оплаты (а не принципа начислений (отгрузки), согласно которому формируются конечные финансовые результаты предприятия). Это обстоятельство накладывает свою специфику на отражение начисления и выплаты налогов в бухгалтерском учете компании. Рассмотрим учет налогов на примере двух основных налогов, которые платят российские предприятия:
• налога на добавленную стоимость,
• налога на прибыль.
А. Налог на добавленную стоимость
Базовая ставка НДС для российских предприятий составляет 20%. При этом основой начисления налога является «добавленная стоимость», под которой понимается сумма амортизационных отчислений, заработной платы (с отчислениями во внебюджетные фонды) и прибыли. Величину добавленной стоимости можно представить и в другом виде, как разницу выручки и всех «входящих» материальных потоков (текущих материальных затрат) — закупаемых материальных оборотных ресурсов и услуг сторонних организаций, включаемых в себестоимость. Именно на основе такого «разложения» производится расчет НДС к выплате так называемым методом зачетов. Суть метода зачетов состоит в том, что отдельно рассчитываются:
• сумма налога на добавленную стоимость, причитающаяся к получению от покупателей и заказчиков (как 20% от выручки без НДС или 16,67% от договорной стоимости отгруженной продукции);
• сумма налога на добавленную стоимость по «входящим» потокам, которые были включены в себестоимость отгруженной продукции (16,67% от стоимости закупок материальных оборотных средств и стоимости подрядных работ и прочих услуг сторонних организаций);
• разница между суммой налога на добавленную стоимость «от выручки» и суммой НДС по «входящим» потокам, которая и будет составлять величину начисленного налога на добавленную стоимость.
В новом Плане счетов для учета налога на добавленную стоимость по «входящим» текущим материальным затратам служит счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям». Величина НДС, причитающаяся к получению от покупателей и заказчиков, отражается по счету 90 «Выручка» субсчет 90-3 «Налог на добавленную стоимость», а по реализации основных средств и других активов предприятия — по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы».
При приобретении сырья, материалов, комплектующих по факту полунения расчетных документов поставщика сумма налога на добавленную стоимость, входящего в стоимость приобретаемых материальных оборотных ресурсов, отражается по дебету счета 19 в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Эта же проводка используется при списании на счет 19 суммы НДС, входящей в стоимость подрядных работ, только в этом случае основанием для бухгалтерской записи является подписание акта сдачи-приемки работ у подрядчика.
Дебет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» — Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
При признании выручки (факту отгрузки продукции) сумма налога на добавленную стоимость, причитающегося к получению от покупателя, фиксируется по дебету счета 90 «Продажи» субсчет 90-3 «Налог на добавленную стоимость» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»:
Дебет 90 «Продажи» субсчет 90-3 «Налог на добавленную стоимость» — Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам».
Заметим, что в конце бюджетного периода (то есть ежеквартально или даже ежемесячно) дебетовый оборот по субсчету 90-3 «обнуляется» при списании дебетового (кредитового) остатка на субсчет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» (см. параграф 5.6).
Вообще говоря, корректный подход к методу зачетов требует, чтобы одновременно (по факту отгрузки) со счета 19 в дебет счета 68 списывалась сумма налога на добавленную стоимость по текущим материальным затратам, включенным в состав себестоимости реализации соответствующей партии отгрузки (заказа). Однако на большинстве предприятий четкая спецификация всех материальных ценностей, списанных на реализацию текущего периода, является очень трудоемкой, а иногла и нереальной процедурой. Вполне возможно, поэтому в действующих нормативных актах по ведению бухгалтерского учета принято положение, которое, хотя и не имеет ничего общего с методом зачетов, тем не менее обеспечивает «дешево и сердито» механизм списания НДС по приобретенным ценностям на себестоимость реализации. Согласно действующим правилам, в дебет счета 68 в течение бюджетного периода списывается НДС по оплаченным поставщикам поставкам материальных ценностей.
Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам» — Кредит 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».
Соответственно, НДС по поставленным, но не оплаченным материальным ценностям формирует балансовый остаток по счету 19.
Специфика расчета суммы налога на добавленную стоимость, причитающегося к перечислению в бюджет в текущем квартале (принцип оплаты), находит свое отражение в бухгалтерском учете налогов. Дело в том, что новый План счетов построен по международным стандартам исчисления финансовых результатов, то есть по принципу начислений. Этот принцип применяется, в частности, и при калькуляции суммы налога на добавленную стоимость, причитающегося к получению от покупателя, по субсчету 90-3 счета 90 «Продажи» по основной реализации и дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» по прочей реализации (бухгалтерская запись производится по факту отгрузки) в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». Одновременно с этим по кредиту счета 68 субсчет «Налог на добавленную стоимость» должны фиксироваться суммы НДС, причитающиеся к внесению в бюджет согласно заполненным налоговым декларациям (расчетам), то есть по принципу оплаты. Ясно, что ежеквартальные суммы НДС по методу начислений и по методу оплаты, как правило, не совпадают.
Выходом из ситуации, на наш взгляд, до полного перехода российской налоговой системы на принцип начислений может стать отнесение разницы НДС, полученного методом оплаты и методом отгрузки на счет 91 «Прочие доходы и расходы» по субсчету 91-3 «Перерасчет налоговых начислений». В этом случае по кредиту счета 68 субсчет «Налог на добавленную стоимость» будет отражаться сумма НДС в соответствии с налоговой декларацией (расчетом), основанной на использовании принципа оплаты. Разница же величин НДС методом оплаты и методом начислений (по методу начислений НДС равен величине списания с субсчета 90-3 в кредит счета 68 за вычетом списания со счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» в дебет счета 68) будет относиться на счет 91 проводкой:
Дебет (кредит) 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 91-3 «Перерасчет налоговых начислений» — Кредит (дебет) 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Налог на добавленную стоимость».
Отметим, что данный подход, во-первых, не влияет на величину исчисляемого налога на прибыль, которая также рассчитывается методом оплаты и не зависит от показываемых в балансовых счетах 90, 91 и 99 (сводный счет прибылей и убытков) величин, то есть существует вероятность, что претензий со стороны налоговых органов не будет (налоговая инспекция может налагать штрафы только за те «вольности» в ведении учета, которые ведут к занижению суммы налогообложения). Во-вторых, соблюдается основополагающий принцип управленческого учета, а именно принцип достоверной оценки активов, обязательств и финансовых результатов компании за отчетный период. Действительно:
• в себестоимость продаж по субсчету 90-3 счета 90 «Продажи» совершенно обоснованно будет включаться сумма НДС методом начислений. Факт отгрузки и признания выручки от реализации партии готовых изделий ведет к формированию именно данной суммы НДС, которая, очевидно, будет выплачена в данном либо последующих бюджетных периодах;
• по кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» будет отражаться начисленная сумма НДС в соответствии с налоговой декларацией (расчетом), что также совершенно правильно, так как по данному счету должны отражаться реальные обязательства компании перед государством в лице налоговых органов;
• таким образом, по счету 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 91-3 «Перерасчет налоговых начислений» будет отражаться временное несоответствие суммы НДС методом начислений и методом оплаты. Данный субсчет может иметь как дебетовый, так и кредитовый остаток в различные временные периоды (кварталы) и относится к числу чрезвычайных статей доходов и расходов (наряду с курсовыми разницами, суммами списания неизрасходованных остатков по образованным резервам и пр.).
В свете вышесказанного ясно, что субсчет 91-3 «Перерасчет налоговых начислений» целесообразно применять только в отношении косвенных налогов, которые формируются в результате определенной хозяйственной операции (отгрузки партии продукции) и в отношении которых действующим законодательством предусмотрено исчисление суммы платежей в бюджет методом оплаты. К таким видам косвенных налогов относятся два: налог на добавленную стоимость и акцизы.
Б. Налог на прибыль
Начисленные в соответствии с налоговой декларацией (расчетом) по принципу (методу) оплаты суммы налога на прибыль отражаются по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»:
Дебет 99 — Кредит 68 субсчет «Налог на прибыль».
Отметим, что таким образом кредитовый остаток по счету 99 на конец бюджетного периода является показателем чистой (а не балансовой) прибыли предприятия.
При перечислении сумм налога на прибыль в федеральный и местный бюджеты соответствующий субсчет счета 68 дебетуется на величину произведенных платежей в корреспонденции с расчетным счетом предприятия.
Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Налог на прибыль» — Кредит 51 «Расчетный счет».