6 Правило. О начислении дополнительных внереализационных расходов по особым операциям

По состоянию на 1 января 2002 года налогоплательщик обязан отразить в составе внереализационных расходов суммы, образовавшиеся от изменений размера обязательств и требований по финансовым инструментам срочных сделок, и суммы положительных разниц от переоценки ценных бумаг в соответствии с требованиями, установленными главой 25, которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.

Для этого необходимо выполнить следующие условия:

1) отразить в составе внереализационных расходов суммы, образовавшиеся от изменений размера обязательств и требований по финансовым инструментам срочных сделок

- за период с даты возникновения указанных обязательств и требований по 31 декабря 2001 года включительно

- в соответствии с требованиями главы 25 Налогового кодекса РФ,

- если такие суммы не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль до 1 января 2002 года.

Положения настоящего подпункта не распространяются на сделки с финансовыми инструментами срочных сделок, предметом которых является иностранная валюта, заключенные до 17 августа 1998 года и предусматривающие их исполнение после указанной даты.

2) включить в состав расходов суммы положительных разниц от переоценки ценных бумаг, учитываемых налогоплательщиком на 1 января 2002 года,

- в виде разницы между ценой приобретения и балансовой стоимостью этих ценных бумаг по состоянию на 31 декабря 2001 года,

- которые учитывались при исчислении налога на прибыль в соответствии с законодательством, действовавшим до вступления в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

7 Правило. О начислении дополнительных доходов в виде сумм, подлежащих единовременному восстановлению

По состоянию на 1 января 2002 года налогоплательщик обязан включить в состав доходов суммы, подлежащие единовременному восстановлению в связи с различиями в оценке объектов или операций, подлежащих учету в целях налогообложения в соответствии с требованиями, установленными главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

1) К таким объектам или операциям относятся, в частности, остатки неиспользованных средств резервов, отчисления в которые в соответствии с законодательством Российской Федерации, действующим до 1 января 2002 года, уменьшали налоговую базу.

Таким образом, остатки неиспользованных средств всех резервов, которые до 1 января 2002 года уменьшали налогооблагаемую прибыль организации и числящиеся на счете 82 "Оценочные резервы" в части резервов по сомнительным долгам и на счете 89 "Резервы предстоящих расходов и платежей" (по Новому плану счетов - соответственно, на счете 63 "Резервы по сомнительным долгам", на счете 96 "Резервы предстоящих расходов" и на счете 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей") подлежат включению в доходы при формировании налоговой базы переходного периода.

2) При этом следует учитывать, что указанные выше положения не применяются:

- в отношении сумм резервов предстоящих расходов на ремонт, формируемых организациями в соответствии со ст.260 Налогового кодекса РФ;

- в отношении сумм резервов по сомнительным долгам, если организация до 1 января 2002 года признавала выручку в целях налогообложения по отгрузке;

- в отношении сумм резервов на гарантийный ремонт в части средств, относящихся к объектам, срок гарантийного ремонта которых не истек;

- в отношении сумм резервов предстоящих расходов на оплату отпусков, не использованных по состоянию на 1 января 2002 года;

- в отношении сумм резервов на возможные потери по ссудам, формируемых банками, не использованных по состоянию на 1 января 2002 года;

- в отношении сумм резервов под обесценение ценных бумаг, сформированных организациями- профессиональными участниками рынка ценных бумаг, осуществляющими дилерскую деятельность в соответствии со ст.300 Налогового кодекса РФ, не использованных по состоянию на 1 января 2002 года.

Таким образом, остатки по бухгалтерскому учету вышеуказанных резервов по состоянию на 1 января 2002 года не подлежат включению в состав доходов налоговой базы переходного периода только при выполнении всех условий, предусмотренных выше. В том числе должно выполняться условие о размере переносимого на 2002 год резерва. Суммы перечисленных резервов, превышающие данный размер, подлежат включению в налоговую базу переходного периода в качестве доходов.

Для этого в необходимых случаях организация должна произвести расчет размера соответствующих резервов по состоянию на 1 января 2002 года по правилам главы 25 Налогового кодекса РФ. Например, статьей 324 Налогового кодекса РФ при формировании резерва на предстоящие ремонты основных средств предусмотрено ограничение суммы и условий переноса на следующий налоговый период остатков неиспользованного на конец текущего налогового периода резерва. В бухгалтерском учете таких ограничений не предусмотрено.

Следует отметить, что в отношении резерва предстоящих расходов на оплату отпусков согласно ст.324.1. Налогового кодекса РФ не допускается перенос остатков неиспользованной суммы резерва на следующий год. Однако в отношении неиспользованных остатков этого резерва на 1 января 2002 года ст.10 Федерального закона РФ N 110-ФЗ устанавливает специальное правило: суммы резервов предстоящих расходов на оплату отпусков, не использованных по состоянию на 1 января 2002 года, переносятся на 2002 год.

3) В случае если организация в последующем не использует указанные резервы в установленном порядке, такие суммы подлежат включению в состав внереализационных доходов текущего отчетного (налогового) периода. То есть в любом случае, даже если в учетной политике организации для целей налогообложения прибыли на 2002 год формирование таких резервов не предусмотрено, остатки в соответствующем размере переносятся на 2002 год и в налоговую базу переходного периода не включаются.