5. Учет производственных запасов

5.1 Материально-производственные запасы, их классификация, оценка, задачи учета

В процессе производственно-хозяйственной деятельности наряду со средствами труда участвуют различные вещественные элементы производства, используемые в качестве предметов труда, которые обслуживают один производственный цикл и полностью переносят свою стоимость на стоимость производимой продукции, выполненных работ и оказанных услуг. Данная особенность оказывает определяющее влияние на организацию учета предметов труда, называемых в практике материально-производственными запасами.

С материально-производственными запасами связаны следующие хозяйственные операции: приобретение (заготовление) у поставщиков, отпуск в производство, внутреннее перемещение, отпуск на непроизводственные нужды и др.

Перечень материально-производственных запасов весьма многообразен. Есть материальные запасы, которые способствуют более четкой постановке производственного процесса, но не входят в состав продукции, выполненных работ или оказанных услуг (инвентарь и хозяйственные принадлежности). Другие материальные ценности, напротив, непосредственно включаются в состав изделия, не подвергаясь никакой обработке (запасные части). Наконец, различают такие материальные ценности, которые используются для управленческих нужд организации (бумага, калькуляторы и другие устройства со сроком пользования до 12 месяцев после отчетной даты). В бухгалтерской отчетности в состав производственных запасов для целей бухгалтерского учета подлежат включению активы, предназначенные для продажи, включая готовую продукцию и товары.

Одним из основополагающих принципов организации учета предметов труда является их классификация (рис. 1).

				Материально-производственные запасы
	Экономическое содержание						Техническое содержание
По назначению и использованию в производстве			По способу приобретения
Сырье и материалы, топливо, запасные части и др.			Собственного производства и покупные

Рис. 1 Классификация материально-производственных запасов

Несмотря на некоторую условность экономической классификации материалов, она положена в основу организации синтетического учета. В развитие экономической классификации разрабатывается техническая классификация – систематизированный перечень потребляемых в производстве материальных ценностей с указанием наименования, сорта, марки, размера, артикула и т.д.

На автомобильном транспорте применяется следующая классификационная группировка:

Материалы – все материалы, используемые для технического обслуживания, эксплуатации и ремонта подвижного состава и оборудования цехов.

Топливо и смазочные материалы – все виды автомобильного, технологического и хозяйственного топлива и смазочные материалы.

Запасные части и агрегаты – запасные части и агрегаты (новые и бывшие в употреблении), используемые для ремонта автомобилей и оборудования.

Автомобильные шины – учитываются автомобильные шины на складе и в ремонте.

Специальные инструменты, специальные приспособления, специальное оборудование и специальная одежда.

Основными задачами учета материально-производственных запасов являются:

• своевременное и правильное документальное оформление поступления и расходования материальных ценностей;

• контроль за соблюдением договорных обязательств;

• обеспечение контроля за сохранностью материальных ценностей по местам хранения, материально ответственным лицам и на всех стадиях обработки (использования);

• полное и своевременное исчисление фактической себестоимости заготавливаемых материалов.

Большое значение в организации учета материально-производственных запасов играет их оценка. С развитием рыночных отношений эта оценка усложняется, так как рыночные цены подвержены значительным колебаниям, что вызывает изменения в стоимости материалов. Изменение стоимости материалов оказывает существенное влияние на себестоимость работ и услуг и, в конечном счете, на финансовый результат.

Все поступающие в организацию покупные материальные ресурсы должны учитываться по фактической себестоимости приобретения.

Фактическая себестоимость приобретения (заготовления) материалов складывается из стоимости по ценам приобретения (заготовления) и расходов по заготовке и доставке этих ценностей в организацию. Состав расходов по заготовке и доставке материалов в организацию определен Основными положениями по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг).

В стоимость материальных ценностей включаются также затраты организации на приобретение тары у поставщиков за вычетом стоимости этой тары по цене ее возможного использования в тех случаях, когда цены на нее установлены особо - сверх цены материальных ценностей. Если стоимость тары, поступившей от поставщика вместе с материальными ценностями, включена в их цену, то из общей суммы затрат по их приобретению исключается стоимость тары по цене ее возможного использования или реализации (с учетом затрат на ее ремонт в части материалов).

Материально-производственные запасы, поступившие в течение года от собственного производства, оценивают по плановой себестоимости. В конце отчетного периода, после составления отчетных калькуляций, плановую себестоимость доводят до уровня фактической. Продукция и материалы, по которой плановая себестоимость не исчисляется, оценивают по ценам возможной реализации.

Материальные ценности, производимые в прошлом году и перешедшие на следующий, учитывают по фактической себестоимости.

Отражение операций по приобретению материалов в бухгалтерском учете согласно комментарию к счету 10 «Материалы» Инструкции по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета может осуществляться двумя способа:

• по фактической себестоимости – когда все расходы по приобретению учитывают непосредственно на счетах по учету материалов;

• по учетной цене – когда все расходы на заготовление и приобретение материалов учитывают на отдельном счете и отдельно отклонения фактической себестоимости приобретения от учетной цены.

В качестве учетных цен могут быть:

• договорные цены с выделением отклонений от учетных цен;

• прогнозно-расчетные цены, рассчитанные как средняя величина фактической себестоимости заготавливаемых материалов за определенный период, либо как прогнозная заготовительная себестоимость, устанавливаемая на основе договорных цен с добавлением прогнозируемой величины транспортно-заготовительных расходов.

Основные положения по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) предусматривают, что включение в состав себестоимости сырья, материалов и других материальных ресурсов производится с использованием одного из следующих методов оценки запасов:

1) по средневзвешенным ценам;

2) по учетным ценам с учетом отклонений от их фактической стоимости;

3) по ценам последнего приобретения (ЛИФО).

При использовании первого метода рассчитывается средневзвешенная цена. Средневзвешенная цена – это цена, фактически сложившаяся в соответствующем отчетном периоде в разрезе учетных групп материалов, включающая в себя стоимость приобретения и транспортно-заготовительные расходы. Это обусловлено тем, что транспортно-заготовительные расходы – величина непостоянная. Они могут меняться в зависимости от местонахождения поставщика, вида используемого транспорта, способа погрузки, разгрузки, торговых наценок и т.д. Отпускные цены на материальные ресурсы также постоянно меняются. Все это вызывает необходимость определения средневзвешенной цены, которая может определяться как в конце месяца, так и после каждого поступления.

При использовании второго метода на каждый вид материалов, для целей оперативного учета их движения, устанавливается учетная цена. Фактическая себестоимость материалов, израсходованных на производство продукции, определяется как их учетная цена, к которой добавляется или отнимается сумма отклонений от их стоимости по учетным ценам, приходящаяся на данные материалы. Отклонения фактической себестоимости от учетных цен в бухгалтерии предприятия учитывают на отдельном счете. Соответствующая доля отклонений фактической себестоимости материалов от их стоимости по учетным ценам в конце месяца списывается в дебет тех же счетов бухгалтерского учета, на которых отражается стоимость израсходованных на изготовление продукции материалов по учетным ценам.

Расчет указанной доли можно представить в виде следующей формулы:

где О_% - процент отклонений фактической себестоимости приобретения (заготовления) материалов от их стоимости в учетных ценах;

О_н - остаток отклонений на начало месяца;

О_п - отклонения по поступившим за месяц материалам;

М_н - остаток материалов на начало месяца по учетным ценам;

М_п - поступление материалов за месяц по учетным ценам.

При использовании метода ЛИФО (метод оценки запасов по текущим ценам) для формирования цены на выпускаемую продукцию в себестоимость включаются материалы по последней цене приобретения. Применение данного метода предпочтительнее в ситуации, когда цены к концу отчетного периода возрастают.

Международной практикой предусмотрено также использование метода оценки запасов по ценам первого приобретения (ФИФО). Однако использование такого метода в Республике Беларусь законодательно не закреплено.

Метод ФИФО заключается в следующем: если организация приобретала несколько партий материалов в условиях изменения цен, то для формирования цены на выпускаемую продукцию в ее себестоимость необходимо включать материалы по первой цене приобретения. Применение данного метода предпочтительнее в ситуации, когда цены к концу отчетного периода падают.

Пример В табл. 5.1 и 5.2 представлены исходные данные и порядок расчета стоимости производственных запасов рассмотренными выше методами.