2.4.2. Прямые и косвенные расходы
Разделение расходов на прямые и косвенные важно только для налогоплательщиков, которые используют метод начисле- ния по налогу на прибыль.
Причина такого разделения заключается в следующем:
расходы, которые признаются косвенными, уменьшают налоговую базу по налогу в полных суммах;
прямые расходы лишь частично уменьшают налоговую базу по налогу по причинам, которые будут рассмотрены далее.
Состав прямых расходов различен для производственных и торговых организаций.
Прямые расходы в торговых организациях
Статья 320 НК РФ относит к прямым расходам торговой организации следующие расходы:
стоимость приобретения товаров;
расходы по доставке приобретенных товаров (если эти расходы не включены в цену приобретения).
Эти расходы распределяются между стоимостью продан- ных товаров и остатками непроданных товаров на складах. Налоговая база по налогу на прибыль уменьшается только на стоимость проданных товаров.
Пример 2.31. Распределение прямых расходов в торговых организациях
ЗАО «Пончик» занимается продажей двух видов пончиков — «Толстяк» и «Диетический». Пончик «Толстяк» ЗАО «Пончик» производит самостоятельно. Пончик «Диетический» закупается на другом предприятии и перепродается.
99
Данные о финансовых результатах фирмы за отчетный период по реализации пончиков «Диетический» приведены ниже (без НДС).
Продано пончиков «Диетический» на сумму 1 ООО ООО руб.
Стоимость всех приобретенных пончиков этого вида 600 ООО руб. Дополнительно фирма уплатила 50 ООО руб. за их доставку на свой склад. По состоянию на конец года 10% пончиков остались непроданными.
Работникам, занятым на продажах пончиков «Диетический»,была начислена зарплата — 200 ООО руб. На эту зарплату были начислены страховые взносы — 78 ООО руб. Амортизация (износ) торгового оборудования составила 62 ООО руб.
К прямым расходам относится стоимость приобретения пончи- ков и расходы по их доставке. Эти расходы уменьшают прибыль только в части проданных товаров (90%). Остальные расходы являются косвенными и уменьшают прибыль в полных суммах.
Расчет налогооблагаемой прибыли от продаж пончиков «Диетический», руб.:
100
Выручка от перепродажи пончиков «Диетический» 1 ООО ООО
Минус прямые расходы:
(540 ООО) (45 ООО)
стоимость приобретения (600 ООО х 90%)
транспортные расходы (50 ООО х 90%)
Минус косвенные расходы: зарплата работникам
(200 ООО) ( 78 ООО) (62 ООО)
страховые взносы на зарплату работникам амортизация торгового оборудования
75 ООО
Итого налогооблагаемая прибыль
Если товары приобретаются партиями и цена единицы товара каждой партии разная, то списание производится по одному из четырех указанных ниже методов, который должен быть закреплен в учетной политике организации в целях на- логообложения:
по стоимости единиц запасов;
по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО)I;
77
по средней стоимости.
Первый из указанных выше методов применяется при тор- говле дорогими «штучными» товарами (например, при про- даже дорогих ювелирных украшений или элитных часов). На расходы списывается стоимость именно тех единиц товаров, которые были проданы. Стоимость остальных показывается в остатке непроданных товаров и налоговую базу по налогу не уменьшает.
Пример 2.32. Метод списания затрат по стоимости каждой единицы
Магазин по продаже элитных наручных часов приобрел 50 различных моделей часов. В текущем периоде реализовано 12 моделей. Себестоимость проданных товаров будет равна сумме затрат по приобретению именно этих 12 моделей. Стоимость непроданных часов неокажет влияния на налог на прибыль.
Применение
остальных трех методов (ФИФО, ЛИФО,
средней
стоимости) покажем
на следующем примере.
Пример 2.33. Методы ФИФО, ЛИФО, средней стоимости
ЗАО «Пончик» купило в январе текущего года три партии пончи- ков «Диетический» по 10 ООО штук в каждой (остатков непроданных товаров на 1 января нет).
Первая партия пончиков приобретена 10 января за 35 ООО руб.; вторая — 18 января за 36 ООО руб. ; третья — 22 января за 39 ООО руб. Все суммы показаны без НДС.
Всего было продано 25 ООО штук пончиков.
При использовании метода ФИФО в январе подразумевается, что на расходы в первую очередь списывается стоимость самых «старых» пончиков, а именно:
102
10 ООО шт. из первой партии стоимостью 35 ООО руб.;
10 ООО шт. из второй партии стоимостью 36 ООО руб.;
5000 шт. из третьей партии стоимостью 19 500 руб.
(39 ООО руб. : 10 ООО шт.х 5000 шт.).
Общая стоимость проданных пончиков, рассчитанная по методу ФИФО, составит:
35 ООО руб. + 36 ООО руб. + 19 500 руб. = 90 500 руб.
При использовании метода ЛИФО бухгалтеру необходимо в пер- вую очередь списать на расходы стоимость последних партий:
10 ООО шт. из последней партии стоимостью 39 ООО руб.;
5000 шт. из первой партии стоимостью 17 500 руб.
(35 ООО руб. : 10 ООО шт.х 5000 шт.).
103
Общая стоимость проданных пончиков, рассчитанная по методу ЛИФО, составит:
39 ООО руб. + 36 ООО руб. + 17 500 руб. = 92 500 руб.
Таким образом, метод ЛИФО дает более высокую стоимость спи- санных товаров и более низкую стоимость остатка.
Определим среднюю себестоимость одного пончика.
(35 ООО руб. + 36 ООО руб. + 39 ООО руб.) : (10 ООО шт. + 10 ООО шт. + + 10 ООО шт.) = 110 ООО руб. : 30 ООО шт. = 3 руб. 67 коп. за 1 шт.
Стоимость проданных пончиков, рассчитанная по методу средней стоимости, составит: 3 руб. 67 коп. х 25 ООО шт. = 91 750 руб.