Раздел 5. Налог на прибыль

5.1 Сущность налога на прибыль. Налогоплательщики

Налог на прибыль является прямым налогом, т. е. его сумма находится в прямой зависимости от конечного финансового результата организации — прибыли. В связи с этим налог на прибыль влияет на инвестиционные процессы и процесс наращивания капитала. В доходной части бюджета он занимает третье место после НДС и акцизов. В структуре налоговых доходов федерального бюджета он составляет около 15%.

Плательщиками налога являются:

— российские организации;

— иностранные организации, получающие доход через постоянные представительства в РФ или от источников в РФ.

Не являются плательщиками налога:

— организации, перешедшие на уплату единого налога на вмененный доход;

— организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, отчета и отчетности;

— организации, уплачивающие налог на игорный бизнес по деятельности, относящейся к игорному бизнесу;

— организации, являющиеся плательщиками единого сельскохозяйственного налога.

5.2 Объект налогообложения. Порядок определения доходов и расходов

Объектом налогообложения является прибыль, полученная налогоплательщиком, т.е. для российских организаций — полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов.

В свою очередь доходы, согласно ст. 248 НК РФ, для целей налогообложения подразделяются на следующие виды:

— доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав;

— внереализационные доходы.

Доходом от реализации является выручка от реализации товаров (работ и услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущества (включая ценные бумаги) и имущественных прав, без учета налогов, предъявленных налогоплательщиком покупателю, т.е. без НДС и акцизов. Согласно ст. 271 и 273 НК РФ доходы определяются либо методом начисления, либо кассовым методом. Сфера применения кассового метода (по оплате) весьма сужена, т. е. теперь им могут пользоваться только организации, у которых выручка от реализации за прошедшие четыре квартала подряд не превышает 1 млн. руб. в квартал (без НДС). Реально таким правом могут воспользоваться преимущественно субъекты малого предпринимательства.

При использовании кассового метода определения выручки датой получения дохода является день поступления средств на счета в банках и в кассу, поступления другого имущества и прав.

При использовании метода начисления датой получения дохода является день отгрузки или передачи товаров (работ, услуг, имущественных прав).

К внереализационным доходам относятся в частности:

- доходы от долевого участия в других организациях,

- положительные курсовых и суммовых разниц,

- штрафов и пени за нарушение договорных обязательств,

- доходы от сдачи имущества в аренду,

- от предоставления в пользование патентов и другой интеллектуальной собственности,

- полученные проценты по договорам займа, банковского счета и т.д.,

- безвозмездно полученное имущество,

- доход, распределяемый в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе,

- другие доходы, не связанные с продажей чего-либо.

При этом ст. 251 НК РФ определяет доходы, которые не учитываются при определении налоговой базы. Эти доходы не увеличивают налог на прибыль организации. К ним, в частности, относятся:

• имущество, имущественные права, работы и услуги, полученные в порядке предварительной оплаты, при использовании метода начислений;

• полученные взносы в уставный капитал организации;

• средства, полученные в рамках безвозмездной помощи от иностранных организаций;

• имущество, полученное в рамках целевого финансирования (бюджетное финансирование, гранты, инвестиции от иностранных инвесторов, средства, полученные из Федерального фонда фундаментальных исследований и подобных фондов);

• суммы, полученные по договорам кредита и займа и суммы, полученные в их погашение и т. д.

Статья 252 НК РФ определяет расходы как обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Перечень расходов открыт, в него можно включать все экономически оправданные затраты, кроме расходов, перечисленных в статье 270 НК РФ.

Статья 253 НК РФ выделяет следующие группы расходов, связанных с производством и реализацией продукции:

• расходы, связанные с изготовлением, хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав);

• расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном состоянии;

• расходы на освоение природных ресурсов;

• расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки;

• расходы на обязательное и добровольное страхование;

• прочие расходы, связанные с производством и реализацией продукции (работ, услуг).

Расходы, связанные с производством и реализацией, можно объединить в следующие группы (ст. 253 НК РФ):

• материальные расходы,

• расходы на оплату труда,

• суммы начисленной амортизации,

• прочие расходы.

В отличие от элементов затрат в данной группировке отсутствует группа затрат "отчисления на социальное страхование". По новой классификации эти затраты включаются в "прочие расходы".

Согласно ст. 254 НК РФ к материальным расходам относятся следующие затраты:

• на приобретение сырья и материалов;

• на приобретение запасных частей и расходных материалов, используемых для ремонта оборудования, инструментов и другого имущества;

• на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели и т. д.

В п. 2. ст. 254 НК РФ сформулирован порядок определения стоимости товарно-материальных ценностей, включаемых в материальные ресурсы.

Эта стоимость определяется исходя из цен их приобретения (без налогов), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим орга­низациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспорти­ровку, хранение и другие затраты, связанные с приобретением товарно-матери­альных ценностей.

В соответствии со ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, а также расходы по содержанию работников, предусмотренные трудовыми и коллективными договорами.

Статья 256 НК РФ определяет понятие амортизируемого имущества. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования свыше 12 месяцев и первоначальной стоимостью более

10000 руб.

Не подлежат амортизации, в частности: земля и другие объекты природопользования, материальные производственные запасы, товары, ценные бумаги, финансовые инструменты срочных сделок (в том числе форвардные, фьючерсные контракты, опционы). В состав амортизируемого имущества также не включаются:

• имущество бюджетных организаций;

• имущество, приобретенное с использованием бюджетных ассигнований;

• объекты внешнего благоустройства;

• имущество, первоначальная стоимость которого составляет до 10 тыс. руб. включительно. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию;

и т. д.

Четвертым элементом производственных затрат для целей налогообложения являются прочие расходы. Существенная часть этих расходов для целей налогообложения либо принимается с ограничениями, либо учитывается порядком, значительно отличающимся от порядка, применяемого в бухгалтерском учете.

Одним из наиболее значимых видов расходов являются расходы на ремонт основных средств. Они признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

В составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, учитываются только такие расходы, которые не финансировались за счет средств бюджета или государственных внебюджетных фондов.

Состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией продукции, работ и услуг, включает следующие виды:

1. Суммы налогов и сборов, начисленные в порядке, установленном законодательством РФ о налогах и сборах, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ. В этой статье указаны налог на прибыль, платежи за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ в окружающую среду, НДС и другие налоги, включаемые в договорную цену.

2. Расходы на сертификацию продукции и услуг. Данный вид расходов включает не только сертификацию определенных видов продукции, но и некоторые виды услуг.

3. Суммы комиссионных сборов и иных подобных расходов за выполнение сторонними организациями работы или предоставленные услуги.

4. Расходы по набору работников, включая оплату услуг специализированных компаний по подбору персонала..

5. Расходы на содержание служебного автотранспорта. Расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей в пределах норм, установленных Правительством РФ.

6. Расходы на командировки, в частности:

— на проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;

— на наем жилого помещения;

— суточные в пределах норм, утверждаемых Правительством РФ;

7. Расходы на оплату юридических и информационных услуг.

8. Расходы на оплату консультационных и иных аналогичных услуг.

9. Расходы на оплату аудиторских услуг, связанных с проверкой достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности, осуществленные в соответствии с законодательством РФ.

10. Представительские расходы, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях поддержания сотрудничества.

К представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний.

11. Расходы на подготовку и переподготовку кадров, состоящих в штате налогоплательщика, на договорной основе. Этот вид расходов не является нормируемым.

К данной группе расходов относится не только плата за обучение студентам, направленным на учебу предприятием, но и все расходы, связанные с заочным обучением работников, включая сумму оплаты труда, сохраняемую за работником в льготные дни и отпуска в соответствии с действующим законодательством.

12. Расходы на канцелярские товары. Размер данных расходов не ограничен.

13. Расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги, расходы на оплату услуг связи, вычислительных центров и банков, включая расходы на услуги факсимильной и спутниковой связи, электронной почты, а также информационных систем.

14. Расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям). К указанным расходам также относятся расходы на обновление программ для ЭВМ и баз данных.

15. Расходы на текущее изучение (исследование) конъюнктуры рынка, сбор и распространение информации, непосредственно связанной с производством и реализацией товаров (работ, услуг).

Этот вид расходов связан с маркетинговыми расходами.

16. Расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках.

17. Расходы обслуживающих производств и хозяйств, включая расходы на содержание объектов жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы.

18. Взносы по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством РФ. Это взносы в Фонд соцстраха РФ.

19. Другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

К внереализационным расходам относятся обоснованные затраты на осуществление деятельности не связанной с производством и реализацией. Состав внереализационных расходов определен статьей 265 НК РФ. К ним, например, относятся:

• расходы на содержание переданного в аренду имущества;

• расходы на оплату услуг банков;

• признанные штрафы, пени неустойки по хозяйственным договорам;

• проценты, начисляемые по долговым обязательствам, любого вида;

• расходы на формирование резерва по сомнительным долгам при использовании метода начислений;

• убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году;

• отрицательные курсовые разницы по валютным счетам и операциям в инвалюте;

• не компенсируемые потери от стихийных бедствий, чрезвычайных ситуаций, хищений;

• судебные расходы и арбитражные сборы;

• суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности и другие.