7.8. Бухгалтерский учет страховых взносов

Обратите внимание!

1 января 2013 г. вступил в силу Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (ст. 32 Закона N 402-ФЗ). С этой же даты прекратил действие Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (ч. 1 ст. 31, ст. 32 Закона N 402-ФЗ).

Законом N 402-ФЗ установлен перечень документов, которые с 2013 г. будут регулировать порядок ведения бухгалтерского учета. Обязательными для применения станут федеральные и отраслевые стандарты (ч. 1, 2 ст. 21 Закона N 402-ФЗ).

Однако пока федеральные и отраслевые стандарты не утверждены, следует применять документы, регулирующие порядок ведения бухгалтерского учета, утвержденные до 1 января 2013 г. (ч. 1 ст. 30 Закона N 402-ФЗ).

Страховые взносы на обязательное социальное страхование в бухгалтерском учете отражаются в соответствии:

1) с Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н;

2) Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - План счетов и Инструкция по применению Плана счетов).

В отношении указанных взносов также действует Порядок учета страховых взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, утвержденный Приказом Минздравсоцразвития России от 18.11.2009 N 908н (далее - Порядок учета взносов по нетрудоспособности и материнству).

Примечание

По вопросам учета указанных страховых взносов см. разд. 7.4 "Бухгалтерский учет страховых взносов" Практического пособия по взносам на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний.

В бухгалтерском учете страховые взносы на обязательное социальное страхование отражаются на счете 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" (План счетов).

К нему могут быть открыты следующие субсчета первого порядка (Инструкция по применению Плана счетов):

69-1 "Расчеты по социальному страхованию";

69-2 "Расчеты по пенсионному обеспечению";

69-3 "Расчеты по обязательному медицинскому страхованию".

Для отражения расчетов в части соответствующих бюджетов к счету 69 могут быть открыты субсчета второго порядка, например:

69-1-1 "Расчеты с ФСС РФ по взносам на страхование по временной нетрудоспособности и в связи с материнством" <7>;

69-2-1 "Расчеты с ПФР по взносам, направляемым на финансирование страховой части трудовой пенсии";

69-2-2 "Расчеты с ПФР по взносам, направляемым на финансирование накопительной части трудовой пенсии";

69-3-1 "Расчеты с ФФОМС по взносам на обязательное медицинское страхование";

69-3-2 "Расчеты с ТФОМС по взносам на обязательное медицинское страхование" <8>.

--------------------------------

<7> Кроме того, рекомендуем открыть субсчет 69-1-2 "Расчеты с ФСС РФ по взносам на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний" для отражения на нем указанных взносов.

<8> На данном субсчете отражаются расчеты по уплате страховых взносов в бюджет ТФОМС за 2011 и 2010 гг.

Начиная с 2012 г. тариф для уплаты страховых взносов в ТФОМС не устанавливается и перечислять их в бюджет этого фонда не нужно (ч. 8 ст. 15, ч. 2, 3, 3.1, 3.3 - 3.5 ст. 58, ч. 1 ст. 58.1, ч. 1 ст. 58.2 Закона N 212-ФЗ, ст. 12, ч. 3 ст. 17 Закона N 313-ФЗ). Соответственно, страховые взносы за 2012 г. должны уплачиваться в бюджеты ПФР, ФСС РФ и ФФОМС.

Напомним, что рабочий план счетов, который применяет организация, должен быть разработан ее главным бухгалтером (или иным лицом, ответственным за ведение бухгалтерского учета) и утвержден ее руководителем одновременно с учетной политикой (п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/2008, утвержденное Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н, Инструкция по применению Плана счетов).

Примечание

С примером составления рабочего плана счетов вы можете ознакомиться в материале "Учетная политика ООО "ОПТТОРГ" для целей бухгалтерского учета и налогообложения".

Затраты в виде страховых взносов в бухгалтерском учете признаются расходами по обычным видам деятельности (п. п. 5, 8 ПБУ 10/99).

Начисление взносов отражается по кредиту счета 69 (по соответствующему субсчету) в корреспонденции с дебетом счета, на котором учтены суммы выплат физическим лицам, - 08, 20, 23, 25, 26, 28, 29, 44, 96 <9> и т.д. (Инструкция по применению Плана счетов).

--------------------------------

<9> Счет 96 "Резервы предстоящих расходов" используется в случае начисления страховых взносов на суммы отпускных. Напомним, что с 1 января 2011 г. большинство организаций обязано отражать на этом счете оценочные обязательства, а в их число входит обязательство по оплате отпусков (п. п. 3, 4, 5, 8 ПБУ 8/2010, Инструкция по применению плана счетов). Величина оценочного обязательства по оплате отпусков определяется с учетом суммы страховых взносов. Подробнее об этом читайте в разд. 7.8.1 "Бухгалтерский учет страховых взносов, начисляемых на сумму оплаты отпусков".

Проводки по начислению страховых взносов следует оформлять в последний день месяца, за который они начисляются (п. 18 ПБУ 10/99, ч. 3 ст. 15 Закона N 212-ФЗ). Например, страховые взносы за май начисляются 31 мая с учетом выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц за май.

Перечисление страховых взносов отражается по дебету счета 69 и кредиту счета 51 "Расчетные счета".

Ежемесячный платеж по взносам по нетрудоспособности и материнству (в бюджет ФСС РФ) вы вправе уменьшить на расходы по выплате страхового обеспечения работникам, т.е. на сумму начисленных больничных, оплаты декретного отпуска и т.п. (ч. 2 ст. 15 Закона N 212-ФЗ, ч. 1 ст. 1.4 Закона N 255-ФЗ).

Примечание

О порядке возмещения расходов организации на соцстрах см. разд. 7.1.3 "Применяем вычеты по страховым взносам в бюджет ФСС РФ". Также читайте разд. 7.1.1 "Уменьшаем страховые взносы на сумму страхового обеспечения" Практического пособия по взносам на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний.

В бухгалтерском учете сумма пособий, начисленных работникам за счет средств ФСС РФ, отражается по дебету счета 69 (по соответствующему субсчету) и кредиту счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

Сумма пособия, которая выплачивается за счет средств организации, признается расходом по обычным видам деятельности (п. п. 5, 8 ПБУ 10/99).

Начисление пособия по временной нетрудоспособности за первые три дня болезни за счет работодателя отражается проводкой: дебет счета 20 (23, 25, 26, 28, 29, 44) кредит счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (Инструкция по применению Плана счетов).

Суммы, поступившие на расчетный счет предприятия от ФСС РФ в счет возмещения расходов на соцстрах, отражаются проводкой: дебет счета 51 кредит счета 69 (по соответствующему субсчету).

Обратите внимание на то, что расходы на выплату страхового обеспечения можно зачесть только в счет уплаты страховых взносов, а не пеней и штрафов (ч. 2 ст. 15 Закона N 212-ФЗ, п. 7 Порядка учета взносов по нетрудоспособности и материнству).

Типовые проводки по начислению и уплате страховых взносов на обязательное социальное страхование приведены в таблице.

Содержание операции/ наименование фонда	Корреспонденция счетов		Первичные документы
	Дебет	Кредит
Начисление страховых взносов на обязательное социальное страхование
Начислены взносы по нетрудоспособности и материнству в ФСС РФ	20 (23, 25, 26, 28, 29, 44, 96 <1> и т.д.)	69-1-1	Индивидуальные карточки учета, Сводные карточки учета
Начислены взносы в ПФР на финансирование страховой части пенсии		69-2-1
Начислены взносы в ПФР на финансирование накопительной части пенсии		69-2-2
Начислены взносы в ФФОМС		69-3-1
Начислены взносы в ТФОМС		69-3-2 <2>
Начисление пособий по государственному социальному страхованию
Начислены пособия по социальному страхованию за счет средств ФСС РФ <3>	69-1-1	70	Бухгалтерская справка-расчет
Начислены пособия по социальному страхованию за счет средств организации <3>	20 (23, 25, 26, 28, 44 и т.д.)	70	Бухгалтерская справка-расчет
Перечисление страховых взносов <4>
Перечислены взносы по нетрудоспособности и материнству в ФСС РФ	69-1-1	51	Выписка банка
Перечислены взносы в ПФР на финансирование страховой части пенсии	69-2-1	51
Перечислены взносы в ПФР на финансирование накопительной части пенсии	69-2-2	51
Перечислены взносы в ФФОМС	69-3-1	51
Перечислены взносы в ТФОМС	69-3-2 <2>	51
Поступление денежных средств от ФСС РФ в случае превышения расходов на социальное обеспечение над начисленными взносами по нетрудоспособности и материнству
Получены средства от ФСС РФ на расчетный счет	51	69-1-1	Выписка банка
Начисление пеней (штрафов) по страховым взносам
Начислены пени (штрафы) в отношении взносов по нетрудоспособности и материнству	99 (91-2)	69-1-1	Акт проверки, Бухгалтерская справка-расчет
Начислены пени (штрафы) в отношении пенсионных взносов на финансирование страховой части пенсии	99 (91-2)	69-2-1
Начислены пени (штрафы) в отношении пенсионных взносов на финансирование накопительной части пенсии	99 (91-2)	69-2-2
Начислены пени (штрафы) в отношении взносов в ФФОМС	99 (91-2)	69-3-1
Начислены пени (штрафы) в отношении взносов в ТФОМС	99 (91-2)	69-3-2
Отражено постоянное налоговое обязательство (в случае отражения начисленных пеней и штрафов на счете 91-2)	99 (субсчет "Постоянное налоговое обязательство")	68 (субсчет "Расчеты по налогу на прибыль")	Бухгалтерская справка
Перечисление пеней (штрафов) по страховым взносам
Перечислены пени (штрафы) в государственные внебюджетные фонды (ФСС РФ, ПФР, ФФОМС, ТФОМС)	69-1-1, 69-2-1, 69-2-2, 69-3-1, 69-3-2	51	Выписка банка

--------------------------------

<1> По дебету счета 96 "Резервы предстоящих расходов" отражается начисление страховых взносов на суммы отпускных. Подробнее об этом читайте в разд. 7.8.1 "Бухгалтерский учет страховых взносов, начисляемых на сумму оплаты отпусков".

<2> На данном субсчете отражаются расчеты по уплате страховых взносов в бюджет ТФОМС за 2011 и 2010 гг.

Начиная с 2012 г. тариф для уплаты страховых взносов в ТФОМС не устанавливается и перечислять их в бюджет этого фонда не требуется (ч. 8 ст. 15, ч. 2, 3, 3.1, 3.3 - 3.5 ст. 58, ч. 1 ст. 58.1, ч. 1 ст. 58.2 Закона N 212-ФЗ, ст. 12, ч. 3 ст. 17 Закона N 313-ФЗ). Соответственно, страховые взносы за 2012 г. должны уплачиваться в бюджеты ПФР, ФСС РФ и ФФОМС.

<3> Больничный лист за первые три дня работодатель оплачивает за счет собственных средств (п. 1 ч. 2 ст. 3, п. 1 ч. 1 ст. 5 Закона N 255-ФЗ).

Такой порядок установлен с 1 января 2011 г. Ранее работодатель обязан был оплачивать первые два дня болезни работника (п. 1 ч. 2 ст. 3 Закона N 255-ФЗ).

Подробнее вопросы выплаты пособий по государственному социальному страхованию рассмотрены в разд. 7.1.3 "Применяем вычеты по страховым взносам в бюджет ФСС РФ".

<4> Перечисление страховых взносов производится:

- общей суммой по организации в отношении всех физических лиц (ч. 3, 13 ст. 15 Закона N 212-ФЗ);

- в целых рублях (ч. 7 ст. 15 Закона N 212-ФЗ);

- отдельными платежными поручениями в бюджеты ПФР, ФСС РФ, ФФОМС и ТФОМС (ч. 1, 8 ст. 15 Закона N 212-ФЗ). При этом на уплату страховых взносов в ПФР заполняются два платежных поручения: на финансирование страховой и накопительной частей пенсии.

Подробнее с данным вопросом вы можете ознакомиться в разд. 7.2 "Порядок и сроки уплаты ежемесячных обязательных платежей".

ПРИМЕР

отражения сумм страховых взносов на обязательное социальное страхование в бухгалтерском учете

Примечание

С примером учета взносов на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний вы можете ознакомиться в разд. 7.4.1 "Общие правила" Практического пособия по взносам на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний. В настоящем примере учет указанных взносов не рассматривается.

Ситуация

Организация "Альфа" осуществляет деятельность по производству электротоваров и применяет общую систему налогообложения.

В январе 2012 г. организация начислила работникам, занятым в основном производстве:

- заработную плату - 560 000 руб.;

- пособия по временной нетрудоспособности, исчисленные в соответствии с законодательством, - 14 000 руб. (из них 4000 руб. - за первые три дня болезни).

Согласно рабочему плану счетов, утвержденному в организации, для отражения расчетов по обязательному социальному страхованию к счету 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" открыты субсчета:

69-1-1 "Расчеты с ФСС РФ по взносам на страхование по временной нетрудоспособности и в связи с материнством";

69-1-2 "Расчеты с ФСС РФ по взносам на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний";

69-2-1 "Расчеты с ПФР по взносам на страховую часть трудовой пенсии";

69-2-2 "Расчеты с ПФР по взносам на накопительную часть трудовой пенсии";

69-3-1 "Расчеты с ФФОМС";

69-3-2 "Расчеты с ТФОМС".

8 февраля 2012 г. организация "Альфа" перечислила взносы на обязательное социальное страхование в бюджеты соответствующих внебюджетных фондов.

Все работники предприятия моложе 1967 года рождения, выплаты по каждому из них не превысили лимита базы для начисления страховых взносов, который в 2012 г. составляет 512 000 руб. (ч. 1 ст. 58.2 Закона N 212-ФЗ, ст. 33.1 Закона N 167-ФЗ).

Решение

Поскольку организация применяет ОСН, все ее работники моложе 1967 года рождения и выплаты им не превысили лимита базы, страховые взносы в 2012 г. организация начисляет по следующим тарифам (ч. 1 ст. 58.2 Закона N 212-ФЗ, ст. 33.1 Закона N 167-ФЗ):

1) в бюджет ПФР - по ставке 22%, в том числе 16% - на финансирование страховой части пенсии <10> и 6% - на финансирование накопительной части пенсии;

2) в бюджет ФФОМС - по ставке 5,1% с выплат, не превышающих предельный размер базы <11>;

3) в бюджет ФСС РФ - по ставке 2,9% с выплат, не превышающих предельный размер базы.

--------------------------------

<10> Указанный тариф делится на солидарную (6%) и индивидуальную (10%) части. При этом перечисляются взносы на страховую часть пенсии одним платежным документом.

<11> Напомним, что начиная с 2012 г. страховые взносы на обязательное медицинское страхование уплачиваются только в бюджет ФФОМС (ч. 8 ст. 15, ч. 2, 3, 3.1, 3.3 - 3.5 ст. 58, ч. 1 ст. 58.1, ч. 1 ст. 58.2 Закона N 212-ФЗ, ст. 12, ч. 3 ст. 17 Закона N 313-ФЗ). Ранее взносы на ОМС следовало перечислять также в бюджет ТФОМС (ч. 8 ст. 15 Закона N 212-ФЗ).

Суммы пособий по обязательному социальному страхованию, исчисленные в соответствии с законодательством, страховыми взносами не облагаются (п. 1 ч. 1 ст. 9 Закона N 212-ФЗ).

Начисление выплат в пользу работников и страховых взносов в бухгалтерском учете организации "Альфа" оформляется следующими проводками.

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
31 января 2012 г.
Начислена заработная плата за январь	20	70	560 000
Начислено пособие по нетрудоспособности за счет средств организации	20	70	4 000
Начислено пособие по нетрудоспособности за счет средств ФСС РФ	69-1-1	70	10 000
Начислены взносы в ФСС РФ по нетрудоспособности и материнству с зарплаты за январь (560 000 x 2,9%)	20	69-1-1	16 240
Начислены взносы в ПФР на страховую часть трудовой пенсии с зарплаты за январь (560 000 x 16%)	20	69-2-1	89 600
Начислены взносы в ПФР на накопительную часть трудовой пенсии с зарплаты за январь (560 000 x 6%)	20	69-2-2	33 600
Начислены взносы в ФФОМС с зарплаты за январь (560 000 x 5,1%)	20	69-3-1	28 560
8 февраля 2012 г.
Перечислены взносы по нетрудоспособности и материнству в ФСС РФ (16 240 - 10 000) <*>	69-1-1	51	6 240
Перечислены взносы в ПФР на страховую часть трудовой пенсии	69-2-1	51	89 600
Перечислены взносы в ПФР на накопительную часть трудовой пенсии	69-2-2	51	33 600
Перечислены взносы в ФФОМС	69-3-1	51	28 560

--------------------------------

<*> Ежемесячный платеж по взносам по нетрудоспособности и материнству (в бюджет ФСС РФ) уменьшается на расходы по выплате страхового обеспечения работникам (ч. 1 ст. 1.4 Закона N 255-ФЗ, ч. 2 ст. 15 Закона N 212-ФЗ).