5.2.1. Проводки по закрытию счета 90 "Продажи"

В течение года на субсчетах, открываемых к счету 90 нарастающим итогом, формируется информация о доходах и расходах по обычным видам деятельности.

Каждый субсчет на конец каждого месяца (и, соответственно, на начало следующего месяца, кроме января) имеет сальдо, отражающее величину выручки, полученной организацией (или сумму расходов, понесенных ею) с 1 января по последнее число данного месяца. Обороты за месяц по каждому субсчету отражают, таким образом, сумму выручки, полученной организацией в течение данного месяца (или понесенных ею расходов).

В соответствии с Планом счетов формирование информации о полученной в результате обычных видов деятельности выручке осуществляется на субсчете 90/1 "Выручка". Это единственный субсчет, имеющий однозначно "кредитовый" признак. Ведь суммы полученной выручки формируют кредитовый оборот счета в корреспонденции с дебетом счетов 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 50 "Касса" и др. Следовательно, сальдо у данного субсчета всегда кредитовое.

А для формирования информации о расходах на обычные виды деятельности Инструкцией по применению Плана счетов предусмотрены следующие субсчета, однозначно имеющие "дебетовый" признак:

1) 90/2 "Себестоимость продаж" - для отражения:

- себестоимости проданной продукции (с кредита счетов 43 "Готовая продукция" или 45 "Товары отгруженные");

- покупной стоимости проданных товаров (с кредита счета 41 "Товары" или 45 "Товары отгруженные"), причем если товары в розничных торговых предприятиях учитываются по продажным ценам, по дебету субсчета 90/2 сторнировочной записью отражается также реализованная торговая наценка с кредита счета 42 "Торговая наценка";

- себестоимости выполненных работ и оказанных услуг (с кредита счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательное производство", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства");

2) 90/3 "НДС" - для отражения сумм налога, начисленных по операциям реализации продукции, товаров, работ и услуг в соответствии с действующим законодательством (гл. 21 НК РФ);

3) 90/4 "Акцизы" - для отражения сумм акцизов, если фирма продает произведенные ею подакцизные товары, подлежащие налогообложению, в соответствии с нормами гл. 22 НК РФ.

В рабочем плане счетов организация также должна предусмотреть и самостоятельно закодировать дополнительные субсчета как минимум для учета коммерческих расходов, списываемых со счета 44 "Расходы на продажу". Если учетной политикой организации предусмотрено отнесение общехозяйственных расходов в качестве условно-постоянных на уменьшение финансового результата от продаж (а не включение их в себестоимость производимой продукции), т.е. если организация закрывает счет 26 "Общехозяйственные расходы" на счет 90, а не 20 "Основное производство" или на счета 23 и 29, ей следует открыть к счету 90 отдельный субсчет для учета управленческих расходов. Данные субсчета также имеют однозначно "дебетовый" признак.

Такое накопление информации нарастающим итогом по субсчетам позволяет бухгалтеру без труда формировать промежуточный и годовой отчет о прибылях и убытках. Например, для заполнения первой строки отчета о прибылях и убытках (нетто-выручке) достаточно взять сальдо субсчета 90/1 и вычесть из него сальдо субсчетов 90/3 и 90/4. Если составляется годовой отчет, берется сальдо на 31 декабря до реформации баланса, а если, например, составляется отчет за полугодие, нужно взять сальдо данных субсчетов по состоянию на 30 июня.

Для заполнения второй строки отчета о прибылях и убытках, где должна быть отражена себестоимость продаж (т.е. себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг), берется сальдо счета 90/2. И так далее.

Однако синтетический счет 90 по итогам каждого месяца сальдо не имеет. Это достигается за счет использования "закрывающего" субсчета 90/9 "Прибыль/убыток от продаж", при помощи которого финансовый результат от обычных видов деятельности, полученный в текущем месяце, последним числом месяца списывается на счет 99 "Прибыли и убытки". Благодаря этому общая сумма оборотов и остатков по дебетам и кредитам субсчетов счета 90 оказывается равной и, следовательно, в итоге этот синтетический счет сальдо не имеет.

Субсчет 90/9 является активно-пассивным. Он может иметь либо дебетовое, либо кредитовое сальдо. Причем это сальдо "зеркально": если по итогам продаж получена прибыль, она отражается по дебету субсчета 90/9 (и кредиту счета 99), а убытки формируют кредитовое сальдо субсчета 90/9 (т.к. списываются в дебет счета 99).

В процессе реформации записями от 31 декабря отчетного года бухгалтеру необходимо "обнулить" все субсчета счета 90. В результате по состоянию на 31 декабря отчетного года и, следовательно, на 1 января следующего года никаких остатков по субсчетам данного счета быть не должно. Счет 90 должен быть готов к формированию финансового результата от продаж, полученного в новом году. Для этого необходимо списать остатки по всем субсчетам этого счета (кроме субсчета 90/9), сформировавшиеся до реформации по состоянию на 31 декабря отчетного года, на субсчет 90/9. А сам субсчет 90/9 при этом закроется "автоматически".

Пример. Бухгалтер торговой фирмы "Камелия" в январе 2012 г. производит реформацию баланса перед составлением годовой отчетности за 2011 г.

После отражения всех хозяйственных операций, включая исправление ошибок, по состоянию на 31 декабря 2011 г. до реформации баланса на счете 90 сформированы следующие остатки (по субсчетам в соответствии с рабочим планом счетов):

- на субсчете 90/1 "Выручка" - кредитовое сальдо в сумме 5900 тыс. руб.;

- на субсчете 90/2 "Себестоимость продаж" - дебетовое сальдо в сумме 1985 тыс. руб.;

- на субсчете 90/3 "НДС" - дебетовое сальдо в сумме 900 тыс. руб.;

- на субсчете 90/4 "Коммерческие расходы" - дебетовое сальдо в сумме 2457 тыс. руб.;

- на субсчете 90/9 "Прибыль/убыток от продаж" - дебетовое сальдо (прибыль) в сумме 558 тыс. руб.

Закрытие субсчетов счета 90 в процессе реформации баланса бухгалтер фирмы "Камелия" осуществит такими записями:

Д-т 90/1 К-т 90/9 - 5 900 000 руб. - списана годовая выручка;

Д-т 90/9 К-т 90/2 - 1 985 000 руб. - списана себестоимость продукции, проданной в течение года;

Д-т 90/9 К-т 90/3 - 900 000 руб. - списана годовая сумма НДС по проданной продукции;

Д-т 90/9 К-т 90/4 - 2 457 000 руб. - списана годовая сумма коммерческих расходов.

В результате вышеуказанных записей субсчет 90/9 закрылся "автоматически".

По состоянию на 31 декабря 2011 г. после реформации все субсчета счета 90 имеют нулевые сальдо. Следовательно, с 1 января 2012 г. формирование финансового результата от продаж нового года будет производиться "с чистого листа".