- •Управленческий учет содержание
- •Предисловие
- •Тема 1. Сущность и назначение управленческого учета
- •1.1. Управленческий учет в России
- •1.2. Сравнительная характеристика управленческого и финансового учета
- •1.3. Взаимосвязь управленческого и финансового учета
- •1.4. Управленческий учет как информационная система
- •Вопросы для обсуждения
- •Тема 2. Классификация затрат
- •2.1. Понятие затрат, расходов и издержек
- •2.2. Классификация затрат для калькуляции себестоимости продукции и определения финансовых результатов
- •2.3. Классификация затрат для принятия управленческих решений
- •2.4. Классификация затрат для осуществления планирования и контроля
- •2.5. Связь учета затрат с калькулированием себестоимости продукции (работ, услуг)
- •Вопросы для обсуждения
- •Тема 3. Распределение косвенных расходов
- •3.1. Первичное распределение
- •3.2. Вторичное распределение (перераспределение)
- •3.3. Методы перераспределения затрат обслуживающих подразделений между производственными подразделениями
- •3.3.1. Общая характеристика методов перераспределения затрат обслуживающих подразделений между производственными
- •3.3.2. Иллюстрация первичного распределения
- •3.3.3. Иллюстрация перераспределения (прямой метод)
- •Распределение косвенных расходов по прямому методу
- •3.3.5. Иллюстрация перераспределения (метод повторного распределения)
- •Распределение косвенных расходов по методу повторного распределения
- •3.3.6. Иллюстрация перераспределения (система линейных уравнений)
- •3.4. Отнесение косвенных расходов на заказы и виды продукции
- •3.4.1 Расчет ставок распределения накладных расходов на основе натуральных показателей.
- •3.4.2. Использование фактических или нормативных ставок распределения накладных расходов
- •3.4.3. Общезаводские, цеховые и ставки для центров затрат
- •3.4.4. Включение постоянных накладных расходов в себестоимость продукции или их списание на себестоимость продаж
- •Вопросы для обсуждения
- •Тема 4. Позаказный метод учета затрат и калькуляции себестоимости
- •4.1. Общая характеристика позаказного метода
- •4.1.1. Особенности и область применения позаказного метода
- •4.1.2. Планирование производства в целом и в разрезе потоков затрат.
- •4.1.3. Составление карточки регистрации затрат по заказу.
- •4.1.4. Формирование производственного графика.
- •4.1.5. Подготовка отчетов о себестоимости заказа
- •4.1.6. Учетные регистры
- •4.2. Материальные затраты
- •4.3. Трудовые затраты
- •4.4. Производственные накладные расходы
- •4.5. Преимущества и недостатки позаказного калькулирования
- •Вопросы для обсуждения
- •Тема 5. Попроцессный (попередельный) метод учета затрат и калькуляции себестоимости
- •5.1. Общая характеристика попроцессного (попередельного) метода
- •5.1.1. Особенности и область применения
- •5.1.6. Отчет о себестоимости продукции
- •5.1.7. Учетные регистры
- •5.2. Применение метода средней себестоимости
- •5.2.1. Общая характеристика метода средней себестоимости.
- •5.2.2. Составление отчета о себестоимости по первому цеху
- •5.2.3.Составление отчета о себестоимости по второму цеху
- •5.2.4. Отражение в отчете о себестоимости готовой, но не переданной в следующий цех, продукции
- •Отчет о себестоимости
- •5.3. Применение метода фифо
- •5.3.1. Общая характеристика метода фифо и его основные отличия от метода средней стоимости
- •5.3.2. Составление отчета о себестоимости по первому цеху
- •5.3.2. Составление отчета о себестоимости по второму цеху
- •5.3.3.Отражение в отчете о себестоимости готовой, но не переданной в следующий цех, продукции
- •Отчет о себестоимости Компании у
- •5.4. Добавленные единицы продукции
- •5.5. Нормативные и сверхнормативные потери и доходы
- •5.6. Преимущества и недостатки попроцессного калькулирования
- •Вопросы для обсуждения
- •Тема 6. Распределение затрат комплексных производств
- •6.1. Общая характеристика комплексных производств
- •6.2. Учет побочных продуктов
- •6.3. Учет совместно производимых (комплексных) продуктов
- •6.4. Особенности распределения комплексных затрат при нескольких точках разделения
- •6.5. Анализ распределения комплексных затрат для целей планирования и принятия решений
- •Вопросы для обсуждения
- •Тема 7. Смешанные методы учета затрат и калькулирования себестоимости
- •7.1. Пооперационное калькулирование
- •7.2. Основные положения системы управления «точно в срок»
- •7.3. Система «точно в срок» и управление материально-производственными запасами
- •7.4. Влияние концепции «точно в срок» на учет и контроль затрат
- •7.5. Особенности бухгалтерского учета при калькулировании себестоимости методом обратного списания
- •7.6. Иллюстрация учетных записей в системе калькулирования методом обратного списания
- •7.7. Преимущества и ограничения системы калькулирования методом обратного списания
- •Тема 8. Взаимосвязь динамики затрат и изменений объема производства
- •8.1. Основные подходы к анализу динамики затрат и изменений объема производства
- •8.2. Постоянные затраты
- •8.3. Переменные затраты
- •8. 4. Смешанные затраты
- •Вопросы для обсуждения
- •Тема 9. Методы калькулирования себестоимости по полным и по переменным затратам
- •9.1. Сущность и ограничения метода калькуляции по полным затратам
- •9.2. Понятие методов калькуляции сокращенной себестоимости
- •9.3. Подходы к оценке производственных запасов
- •9.4. Определение размера прибыли и особенности составления маржинального отчета о прибылях и убытках
- •9.5. Направления использования метода калькулирования по переменным затратам
- •9.6. Преимущества и ограничения метода калькулирования по переменным затратам
- •9.7. Особенности формирования неполной себестоимости в российской учетной практике
- •Вопросы для обсуждения
- •Тема 10. Анализ соотношения «затраты – объем - прибыль»
- •Существуют три основных подхода с данному виду анализа:
- •Для ответа на вопрос, сколько единиц продукции должно быть продано для того, чтобы получить требуемую величину прибыли, преобразуем уравнение (1):
- •Выручка (1000 ед. Х 500 у. Е./ед.) 500000
- •Маржинальный доход 200000
- •Выручка (750 ед. Х 500 у. Е./ед.) 375000
- •Выручка (1250 ед. Х 500 у. Е./ед.) 625000
- •Маржинальный доход 250000
- •Прибыль до налогообложения 100000
- •10.1.2. Анализ при выпуске нескольких видов продукции
- •10. 2. Графический подход
- •10.2.1. Графики «прибыль – объем продаж»
- •10.2.2.Графики «затраты – объем - прибыль»
- •10.3. Дополнительные концепции
- •10.3.1. Маржа безопасности
- •10.3.2. Структура затрат
- •10.3.3. Влияние изменений объемов продаж на прибыль
- •10.3.4. Принятие решений, связанных с затратами и доходами
- •10.4. Основные допущения анализа соотношения «затраты – объем - прибыль»
- •Вопросы для обсуждения
- •Тема 11. Информация о затратах и доходах для принятия управленческих решений
- •11.1. Принятие или непринятие специального заказа
- •11.2. Сохранение или прекращение производства
- •11.3. Замена оборудования
- •11.4. Товарная номенклатура
- •11.5. Продажа продукта в существующем виде
- •11.6. Собственное производство или закупка
- •Вопросы для обсуждения
- •Тема 12. Учет пропускной способности
- •12.1. Основные положения теории ограничений
- •12.2. Показатели, применяемые в теории ограничений и в учете пропускной способности
- •12.3. Иллюстрация применения концепций теории ограничений в учете пропускной способности
- •12.4. Особенности бухгалтерских записей в учете пропускной способности
- •12.5. Составление отчета о прибылях и убытках
- •12.6. Аналитические процедуры в учете пропускной способности
- •12.7. Особенности принятия управленческих решений
- •12.8. Основные отличия учета пропускной способности и традиционного учета
- •Вопросы для обсуждения
- •Тема 13. Функциональный метод учета затрат
- •13.1. Недостатки традиционных методов учета затрат
- •13.2. Основные положения функционального метода учета затрат
- •13.3. Составные части функционального метода учета затрат
- •13.4. Иллюстрация функционального метода учета затрат в сравнении с традиционными методами
- •13.5. Преимущества и ограничения функционального метода учета затрат
- •Вопросы для обсуждения
- •Тема 14. Метод калькуляции себестоимости по нормативным затратам «стандарт-кост»
- •14.1. Общая характеристика
- •14.2. Установление нормативов
- •14.3. Основные подходы к анализу отклонений
- •14.4. Анализ отклонений по прямым материальным затратам
- •14. 5. Анализ отклонений по прямым трудовым затратам
- •14.6. Анализ отклонений по производственным накладным расходам
- •14.6.1. Особенности анализа отклонений по производственным накладным расходам.
- •Расчет объема производства в машино-часах
- •Расчет нормативных ставок распределения накладных расходов
- •14.6.2. Анализ отклонений по производственным накладным расходам (при калькуляции себестоимости по полным затратам).
- •14.6.2. Особенности анализа отклонений по производственным накладным расходам (при калькуляции себестоимости по переменным затратам).
- •14.7. Анализ отклонений по коммерческим расходам и продажам
- •14.7.2. Анализ отклонений по продажам
- •14.7.3. Согласование сметной и фактической прибыли
- •14. 8. Анализ комбинационных отклонений и отклонений объема выработки
- •14.9. Анализ отклонений по ассортименту и количеству реализуемой продукции
- •14. 10. Списание и исследование отклонений
- •Вопросы для обсуждения
- •Тема 15. Управленческий учет в межорганизационных отношениях
- •15.1. Межорганизационные отношения и их влияние на управленческий учет
- •15.2. Специальные управленческие инструменты в межорганизационных отношениях
- •15.3. Новые учетные практики
- •Вопросы для обсуждения
- •Тема 16. Управленческий учет как социальная и институциональная практика
- •16.1. Неоинституциональная экономическая теория
- •16.2. Неоинституциональная социологическая теория
- •16.3. Старая институциональная экономическая теория
- •16.4. Теория заинтересованных лиц
- •Вопросы для обсуждения
- •Литература
- •Литература на русском языке
- •Литература на английском языке
Тема 1. Сущность и назначение управленческого учета
Управленческий учет в России ● Сравнительная характеристика управленческого и финансового учета ● Взаимосвязь управленческого и финансового учета ● Управленческий учет как информационная система
Образовательные цели:
- объяснить роль управленческого учета в системе
бухгалтерского учета, причины его возникновения;
сопоставить управленческий и финансовый учет (сходства и различия), показать взаимосвязь между данными видами учета;
дать представление о роли информации в управленческом учете, требованиях, предъявляемых к ней;
проиллюстрировать важность и ответственность профессии бухгалтера в области управленческого учета.
Ожидаемые результаты:
- способность к сравнительному анализу данных различных видов учета;
- понимание принципов составления отчетов в соответствии с требованиями
управленческого учета;
- получение навыков сопоставления плановых и фактических показателей;
- способность к принятию управленческих решений;
- способность к самостоятельной работе и к работе в команде.
1.1. Управленческий учет в России
Научно-технический прогресс и глобальная конкуренция вызывали большие изменения в институциональной среде (как внешней, так и внутренней), в которой сегодня функционирует бухгалтерский учет. С переходом российской экономики на рыночные отношения возникла необходимость в коммерческой тайне, что привело к активному внедрению управленческого учета. В то же время законодательное определение управленческого учета на сегодняшний день отсутствует, и его статус официально не закреплен. В результате уровень управленческого учета далеко не всегда отвечает потребностям современного предприятия, а бухгалтерский (финансовый) учет, ориентированный на составление внешней отчетности и неразрывно связанный с требованиями налогового законодательства, теряет свою информативность и в ряде случаев искажает реальную ситуацию в организации. Руководство организаций при постановке управленческого учета как информационной системы испытывают сложности, связанные с пониманием самой сущности управленческого учета.
Управленческий учет можно охарактеризовать как подсистему бухгалтерского учета организации, которая собирает, регистрирует, обобщает и предоставляет информацию о хозяйственной деятельности организации в целом и ее структурных подразделений в целях управления, планирования, контроля, анализа и оценки. Основой целью управленческого учета является предоставление информации руководителям организации и ее структурных подразделений для принятия надлежащих управленческих решений. Предметом управленческого учета является хозяйственная деятельность организации и ее структурных подразделений. Элементы, составляющие метод бухгалтерского учета (документация, инвентаризация, оценка, калькуляция, счета, двойная запись, бухгалтерский баланс и другая отчетность) применяются и в финансовом и в управленческом учете, но в последнем они не являются обязательными. В управленческом учете широкое применение нашли количественные методы.
Управленческому учету как подсистеме бухгалтерского учета присущи те же принципы (допущения), что и в финансовом учете:
● принцип имущественной обособленности - активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и активов и обязательств других организаций;
● принцип непрерывности деятельности - организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности;
● принцип последовательности применения учетной политики - принятая организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому;
● принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности - факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.
Следующие требования к бухгалтерскому учету распространяются и на управленческий учет как подсистему бухгалтерского учета:
● требование полноты отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности;
● требование своевременности отражения фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности;
● требование осмотрительности, заключающееся в большей готовности к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов;
● требование приоритета содержания перед формой при отражении в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности;
● требование непротиворечивости или тождества данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета;
● требование рациональности ведения бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйствования и величины организации.
В то же время нельзя не сказать, что в настоящее время существуют два основных подхода российских специалистов к вопросу об определении понятия «управленческий учет». Первый совпадает с подходом, принятым в западной учетной практике, и откуда Россия во многом заимствовала методологию управленческого учета. Бухгалтерский учет в данном случае рассматривается как взаимосвязь подсистем финансового и управленческого учета. Согласно второму подходу, бухгалтерский учет – это, прежде всего, финансовый учет, а управленческий учет представляет собой систему внутрифирменного управления, включающую не только чисто учетные в нашем традиционном понимании вопросы, но также анализ, планирование, прогнозирование, контроль, моделирование.
На такое разное восприятие финансового и управленческого учета повлияла советская бухгалтерская школа, которая во многом сформировала образ мыслей российских специалистов в области бухгалтерского учета. В период установления советской власти еще до перехода к командно-административной экономике (времена НЭПа) функции бухгалтерских служб были существенно шире и собственно учетом не ограничивались. Они занимались планово-аналитической и финансовой работой, которая после создания Госплана (1928 г.) стала передаваться плановым и финансовым отделам, не входящим в состав бухгалтерии.
В годы переходного периода к рыночным отношениям, когда произошел отказ от командно-административной экономики, во многих организациях роль планирования заметно снизилась. Плановые отделы стали расформировываться, и, как следствие, их служащие вынуждены были переквалифицироваться на другие специальности, в основном на бухгалтерский учет. Это объяснялось, во-первых, тем, что бухгалтерская профессия была наиболее близкой к планированию, искусственно отделенной от него в советское время, и, во-вторых, в условиях рынка значительно увеличилось число юридических лиц, каждому из которых требовались бухгалтеры. Отказ от планирования повлек за собой сложности в системе управления организацией, которые стали заменять различными западными методиками, например, внутрифирменным планированием или бюджетированием, которое во многом напоминает известный с советских времен техпромфинплан.
Менялась принадлежность к бухгалтерскому учету и системы калькулирования себестоимости. В учете 30-х годов можно выделить три последовательно сменивших друг друга подхода. Вначале калькуляция выполнялась статистически вне непосредственной связи с данными бухгалтерского учета, затем, с 1934 г., ее стали проводить по данным бухгалтерских регистров, и, наконец, с 1938-40 г.г. вводится жесткая бухгалтерская калькуляция1. Несмотря на серьезную методологическую разработку вопросов, связанных с калькулированием себестоимости продукции практически для всех отраслей хозяйства, в советское время фактические калькуляции не использовались в управлении предприятием. Бухгалтерская себестоимость была частью «затратной» экономики, цена на продукцию формировалась базе «затраты плюс», то есть как себестоимость, увеличенная на определенный процент прибыли. В рыночной экономике калькуляция утратила роль в бухгалтерском (финансовом) учете и стала предметом управленческого учета, в рамках которого можно обеспечить исчисление разных видов себестоимости и сформировать конфиденциальную информацию для конкретных управленческих задач.
Советским специалистам были хорошо знакомы многие методы управленческого учета, например, нормативный метод, появившийся в СССР в 1930-е годы. Хотя речь шла о построении советской системы учета и об использовании лишь некоторых технических приемов «стандарт-кост»2, данный метод был во многом похож на систему калькуляции себестоимости по нормативным затратам «стандарт-кост». То же самое можно сказать и о системе внутризаводского хозрасчета, которая весьма близка к одной из форм управленческого учета - американскому учету по центрам ответственности. Таким образом, учитывая, что функции управленческого учета в его современном понимании еще в советской учетной практике оказались присущими частично бухгалтерскому учету, а частично другим дисциплинам, объясняет такие разные подходы к определению места управленческого учета по отношению к финансовому учету.
В западном учете, разделенном на подсистемы финансового и управленческого учета, четко различаются понятия бухгалтерский учет (accounting) и счетоводство (bookkeeping), которое представляет собой процесс ведения бухгалтерского учета, средства регистрации хозяйственных операций и хранения учетной информации. Эта механическая и многократно повторяемая работа является частью бухгалтерского учета, который включает создание информационной системы, удовлетворяющей пользователя. Его главная цель – анализ, интерпретация и использование информации3. Как видно из представленного определения, в западной практике понятие «бухгалтерский учет» гораздо шире, чем в российской практике. Система бухгалтерского учета обеспечивает информацией нужды управления в целом, то есть и внешних пользователей, и внутренних. Большое внимание уделяется использованию аналитических возможностей бухгалтерского учета как источника информации, методикам и техникам анализа информации для самых различных целей.
Кроме того, в западной практике бухгалтерский учет регулируется не столь жестко, как в России, но при этом также используются национальные и международные стандарты учета. Фактически в западной практике регулируется финансовая отчетность, т.е. правила представления и раскрытия информации, а не порядок ее получения и обработки. В то же время собственно счетоводство является прерогативой организации в отличие от российской практики, где учетный процесс регламентируется государством посредством большого числа нормативных актов и положений. Поэтому западные компании имеют возможность организовать учетный процесс таким образом, чтобы в наибольшей степени способствовать прохождению информации и в финансовом, и в управленческом учете, сообразуясь с особенностями конкретного предприятия.