6.8. Расчет удержаний из заработной платы

6.8.1. Расчет подоходного налога

Заработная плата, начисленная персоналу организации, уменьшается на сумму удержаний. Удержания из заработной платы могут производиться только в случаях, предусмотренных законодательством.

Законодательно-нормативная база по вопросу исчисления подоходного налога включает:

Закон Республики Беларусь от 21.12.1991 N 1327-XII "О подоходном налоге с физических лиц" (в редакции от 09.12.2005) с изменениями и дополнениями (далее - Закон);

Постановление Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 17.01.2007 N 9 "Об утверждении Инструкции о порядке заполнения налоговых деклараций (расчетов) по подоходному налогу, их рассмотрения налоговыми органами, формах налогового учета, определения времени фактического нахождения физического лица на территории Республики Беларусь и форм справок, выдаваемых физическим лицам" (далее - Постановление N 9);

Указ Президента Республики Беларусь от 03.04.2007 N 162 "О некоторых вопросах применения льгот и вычетов по подоходному налогу с физических лиц".

Плательщиками подоходного налога являются граждане Республики Беларусь, граждане либо подданные иностранного государства, лица без гражданства (подданства).

Объектом налогообложения для физических лиц - налоговых резидентов Республики Беларусь признаются доходы, полученные от источников в Республике Беларусь и (или) от источников за пределами Республики Беларусь, а для физических лиц, не признаваемых налоговыми резидентами Республики Беларусь, - доходы, полученные от источников в Республике Беларусь.

Подлежат налогообложению доходы, полученные как в денежной форме (включая иностранную валюту), так и в натуральной форме.

Налоговыми резидентами Республики Беларусь признаются физические лица, фактически находящиеся на территории Республики Беларусь более 183 дней в календарном году. Определение времени фактического нахождения физического лица на территории Республики Беларусь производится в соответствии со ст. 3 Закона. Количество дней фактического нахождения физического лица на территории республики определяется, начиная со дня, следующего за днем въезда в Республику Беларусь, и заканчивается днем выезда из республики (включительно) или последним днем текущего налогового периода.

Перечень доходов, полученных от источников в Республике Беларусь и от источников за ее пределами для целей исчисления подоходного налога, определен ст. 4 Закона. При этом вознаграждения, получаемые физическими лицами за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия (бездействие) от белорусских организаций и индивидуальных предпринимателей, иностранных организаций, осуществляющих деятельность на территории Республики Беларусь через постоянные представительства, постоянных представительств международных организаций в Республике Беларусь, дипломатических и приравненных к ним представительств иностранных государств в Республике Беларусь, рассматриваются как доходы, полученные от источников в Республике Беларусь независимо от места, где фактически исполнялись возложенные на этих физических лиц обязанности или откуда производились выплаты указанных вознаграждений. Вознаграждения, получаемые от иностранной организации и (или) иностранных индивидуальных предпринимателей, рассматриваются как доходы, полученные от источников, находящихся за пределами Республики Беларусь, независимо от места, где фактически исполнялись возложенные на этих плательщиков обязанности.

К доходам, полученным плательщиком в натуральной форме, относятся:

оплата (полностью или частично) за него организациями или физическими лицами товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах плательщика;

полученные им товары, выполненные в его интересах работы (оказанные услуги) на безвозмездной основе;

доходы в виде оплаты труда в натуральной форме.

При получении физическим лицом дохода в натуральной форме от организаций и индивидуальных предпринимателей налоговая база определяется как стоимость полученных товаров (работ, услуг), иного имущества, исчисленная исходя из регулируемых цен (тарифов), а при их отсутствии - из цен (тарифов), применяемых такими организациями и индивидуальными предпринимателями на дату начисления плательщику дохода.

При отсутствии цен (тарифов), применяемых такими организациями и индивидуальными предпринимателями, налоговая база определяется исходя из цен на аналогичные (идентичные) товары (работы, услуги), которые определяются в порядке, установленном Министерством по налогам и сборам Республики Беларусь совместно с Министерством экономики Республики Беларусь (см. Постановление названных органов от 24.01.2006 N 9/10). Аналогично определяется налоговая база при получении дохода в натуральной форме от физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. В стоимость таких товаров (работ, услуг), иного имущества включаются соответствующая сумма налогов, сборов (пошлин), уплачиваемых из выручки, полученной от реализации товаров (работ, услуг), сумма налога на добавленную стоимость, а для подакцизных товаров - и соответствующая сумма акцизов.

При получении физическим лицом доходов в натуральной форме налоговому агенту необходимо дополнительно к данным бухгалтерского учета в налоговой карточке по учету доходов и подоходного налога с физических лиц составить расчет налоговой базы при получении доходов в натуральной форме (см. приложение 6 к Инструкции, утвержденной Постановлением N 9).

Доходы, получаемые физическими лицами в иностранной валюте, для целей налогообложения пересчитываются в белорусские рубли по курсу Национального банка Республики Беларусь на дату фактического их получения. Дата фактического получения дохода определяется в соответствии со ст. 17 Закона.

Например, при направлении физического лица в зарубежную командировку и выплате ему суммы суточных расходов в иностранной валюте, превышающей сумму этих расходов в соответствии с нормами, установленными Министерством финансов Республики Беларусь, доходом физического лица считается сумма названного превышения. В этом случае дата фактического получения дохода определяется как день, следующий за днем представления отчета об израсходованных суммах.

При получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения такого дохода считается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполнение трудовых обязанностей в соответствии с трудовым договором (контрактом).

Перечень доходов, освобождаемых от налогообложения

Перечень таких доходов приведен в ст. 12 Закона. Назовем некоторые из них:

пособия по государственному социальному страхованию и государственному социальному обеспечению и надбавки к ним, кроме пособий по временной нетрудоспособности (в том числе пособий по уходу за больным ребенком). Не облагаются подоходным налогом пособия: по беременности и родам; в связи с рождением ребенка; женщине, ставшей на учет в государственной организации здравоохранения до 12-недельного срока беременности; на детей старше 3 лет; по уходу за ребенком в возрасте до 3 лет и ребенком-инвалидом в возрасте до 18 лет в случае болезни матери либо другого лица, фактически осуществляющего уход за ребенком; по уходу за ребенком-инвалидом в возрасте до 18 лет; при санаторно-курортном лечении детей-инвалидов; на детей в возрасте до 18 лет, инфицированных вирусом иммунодефицита человека или больных СПИДом; на детей малообеспеченным семьям; многодетным и одиноким матерям; на детей военнослужащих срочной службы, курсантов; детей военнообязанных, призываемых на военные и (или) специальные сборы; детей резервистов на время прохождения ими занятий и учебных сборов; на погребение;

пенсии, назначаемые в порядке, установленном законодательными актами и Постановлениями Совета Министров Республики Беларусь. Пенсии, получаемые физическими лицами - налоговыми резидентами Республики Беларусь, назначаемые в порядке, установленном законодательством иностранного государства, подлежат налогообложению в Республике Беларусь в общеустановленном порядке, если иное не установлено международными соглашениями;

выходные пособия в связи с прекращением трудовых договоров, если они выплачиваются в случаях, для которых законодательными актами установлены минимальные гарантированные размеры таких выплат, и в суммах, не превышающих эти установленные минимальные гарантированные размеры;

выходные пособия, получаемые физическими лицами в связи с их выходом на пенсию, выплачиваемые в порядке и на условиях, предусмотренных коллективным договором, соглашением, в размере, не превышающем девяти среднемесячных заработных плат работника;

компенсационные выплаты, связанные с командировками штатных работников и работников, не состоящих в штате организации, как внутри страны, так и за ее пределы. К таким выплатам относятся: суточные, выплачиваемые в пределах утвержденных норм; фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно; сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы; расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок; на провоз багажа; по найму жилого помещения; оплате услуг связи; получению и регистрации служебного заграничного паспорта; медицинскому страхованию; получению виз; расходы, связанные с обменом наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту или с получением наличной иностранной валюты с использованием пластиковой карточки. При непредставлении документов, подтверждающих оплату расходов по найму жилого помещения, суммы такой оплаты освобождаются от налогообложения в пределах норм, установленных Министерством финансов Республики Беларусь;

доходы, получаемые за сдачу крови, другие виды донорства, сдачу материнского молока;

алименты, получаемые в случаях, установленных законодательством;

ежемесячные денежные выплаты физическим лицам, имеющим почетные звания "народный", в размерах, определяемых Президентом Республики Беларусь и (или) Советом Министров Республики Беларусь;

единовременная материальная помощь, оказываемая в связи со стихийными бедствиями, чрезвычайными и другими обстоятельствами, приведшими к нарушениям условий жизнедеятельности физических лиц, человеческим жертвам;

единовременная материальная помощь, оказываемая нанимателями одному из близких родственников умершего работника (в том числе пенсионера, ранее работавшего у этих нанимателей), а также работникам (в том числе пенсионерам, ранее работавшим у этих нанимателей) в связи со смертью близких родственников. К близким родственникам для целей налогообложения относятся родители, дети, усыновители, усыновленные, родные братья и сестры, дед, бабка, внуки, супруги. Основанием для неудержания налога является копия справки (свидетельства) о смерти, документы, подтверждающие родство, копия трудовой книжки (выписка из приказа, подтверждающая увольнение в связи с уходом на пенсию (назначение инвалидности));

стоимость путевок, за исключением туристических, в санаторно-курортные и оздоровительные учреждения, оплаченных за счет средств социального страхования, а также за счет средств республиканского и местных бюджетов;

стипендии учащихся, студентов и слушателей учебных заведений в размерах, определяемых Президентом Республики Беларусь и (или) Советом Министров Республики Беларусь (включая стипендии, выплачиваемые организациями, направившими физических лиц на учебу по договорам с учебными заведениями). Стипендии, получаемые аспирантами, ординаторами, адъюнктами и докторантами, подлежат налогообложению;

доходы, не являющиеся вознаграждениями за выполнение трудовых или иных обязанностей, получаемые от нанимателей, в том числе в виде материальной помощи, подарков и призов, оплаты стоимости путевок, в пределах ста пятидесяти базовых величин в сумме от всех источников в течение налогового периода. Учет указанных выплат необходимо вести по каждому физическому лицу (плательщику налога). Увеличение размера базовой величины влечет изменение предельной величины указанных доходов, не подлежащей налогообложению, при условии выплаты доходов после изменения базовой величины;

благотворительная помощь в денежной и натуральной форме, получаемая от организаций и физических лиц инвалидами и несовершеннолетними, не имеющими родителей (родителя), в пределах до трехсот базовых величин в сумме от всех источников в течение налогового периода;

доходы, не являющиеся вознаграждениями за выполнение трудовых или иных обязанностей, получаемые от профсоюзных организаций членами этих профсоюзных организаций, в том числе в виде материальной помощи, подарков и призов, оплаты стоимости путевок, в пределах тридцати базовых величин в сумме от всех источников в течение налогового периода;

стоимость форменной одежды, выдаваемой в соответствии с законодательством;

доходы, получаемые учащимися общеобразовательных и профессионально-технических учебных заведений за выполненные ими работы, связанные с учебно-производственным процессом;

доходы участников студенческих отрядов, осуществляющих деятельность на территории Республики Беларусь, за работу в составе таких отрядов;

доходы, полученные физическим лицом, в виде безналичной оплаты организацией стоимости обучения в учреждениях образования Республики Беларусь при получении первого высшего или среднего специального образования, а также расходов на погашение кредитов (включая проценты по ним) банков Республики Беларусь, фактически израсходованных физическим лицом на получение первого высшего или среднего специального образования. Льгота предоставляется физическому лицу, имеющему право на социальный налоговый вычет, при представлении в организацию соответствующего пакета документов (см. ст. 14 Закона);

доходы, полученные в виде безналичной оплаты организацией расходов физического лица на новое строительство либо приобретение на территории Республики Беларусь индивидуального жилого дома или квартиры, а также на погашение кредитов (включая проценты по ним), полученных физическим лицом в банках Республики Беларусь и фактически израсходованных им на новое строительство либо приобретение на территории Республики Беларусь индивидуального жилого дома или квартиры. Льгота предоставляется физическому лицу, имеющему право на имущественный налоговый вычет, при представлении в организацию соответствующего пакета документов (см. ст. 15 Закона);

доходы физических лиц (кроме доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности), полученные от возмездного отчуждения (продажа, мена, рента): в течение пяти лет одного жилого дома, одной квартиры, одной дачи, одного садового домика с хозяйственными постройками, одного гаража, одного земельного участка, принадлежащих им на праве собственности; в течение календарного года одного автомобиля или любого другого транспортного средства; иного имущества, принадлежащего физическим лицам на праве собственности. Доходы, полученные физическим лицом от возмездного отчуждения одного жилого дома, одной квартиры, одной дачи, одного садового домика с хозяйственными постройками, одного гаража, одного земельного участка, полученных им в виде наследства, освобождаются от налогообложения вне зависимости от соблюдения условия, указанного выше.

При определении налоговой базы не учитываются доходы, полученные в виде страхового возмещения и (или) обеспечения в связи с наступлением страховых случаев по договорам обязательного страхования (см. ст. 7 Закона). Поэтому не облагаются подоходным налогом: расходы нанимателя на медицинскую, социальную и профессиональную реабилитацию застрахованного работника, в связи с повреждением его здоровья; доплата до среднемесячного заработка застрахованному работнику, переведенному в связи с повреждением здоровья в результате страхового случая на более легкую нижеоплачиваемую работу до восстановления трудоспособности или установления ее стойкой утраты; пособия по временной нетрудоспособности, назначаемые в связи со страховым случаем.

Ставки подоходного налога

Исчисление и удержание подоходного налога с доходов физических лиц, источником которых является налоговый агент (организация, производящая выплаты (выдачу) доходов), производится налоговым агентом. Индивидуальные предприниматели, в том числе частные нотариусы, самостоятельно исчисляют и удерживают подоходный налог.

Доходы физических лиц преимущественно облагаются по прогрессивной шкале ставок, установленных п. 1 ст. 18 Закона (см. табл. 6.5). Исчисление налога по всем доходам, в отношении которых применяются названные налоговые ставки, производится нарастающим итогом с начала налогового периода (календарного года) с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога.

Таблица 6.5

Ставки подоходного налога

Размер налоговой базы за налоговый период	Налоговые ставки (суммы) налога
1	2
1. До 240 среднемесячных базовых величин	9%
2. От 240 среднемесячных базовых величин + 1 руб. до 600 среднемесячных базовых величин	21,6 среднемесячной базовой величины + 15% с суммы, превышающей 240 среднемесячных базовых величин
3. От 600 среднемесячных базовых величин + 1 руб. до 840 среднемесячных базовых величин	75,6 среднемесячной базовой величины + 20% с суммы, превышающей 600 среднемесячных базовых величин
4. От 840 среднемесячных базовых величин + 1 руб. до 1080 среднемесячных базовых величин	123,6 среднемесячной базовой величины + 25% с суммы, превышающей 840 среднемесячных базовых величин
5. От 1080 среднемесячных базовых величин + 1 руб. и выше	183,6 среднемесячной базовой величины + 30% с суммы, превышающей 1080 среднемесячных базовых величин

Ставки налога в цифровом изложении в соответствии с прогрессивной шкалой ставок исчисляются с точностью до целого и публикуются в республиканских средствах массовой информации Министерством по налогам и сборам Республики Беларусь по мере изменения базовой величины.

Среднемесячная базовая величина определяется с точностью до одного знака после запятой как отношение суммы базовых величин, действовавших в налоговом периоде, к 12 (число месяцев в налоговом периоде (календарном году)). При этом за месяцы, которые на момент исчисления налога не наступили, применяется размер базовой величины, действующей на дату исчисления налога.

Пример расчета среднемесячной базовой величины. Предположим, с 1 января ставки подоходного налога рассчитаны исходя из базовой величины, равной 29000 руб., и действовали до 1 марта. С марта базовая величина изменена и установлена в размере 31000 руб. Ставки налога в цифровом изложении с 1 марта рассчитываются исходя из среднемесячного ее размера 30666,7 руб. - ((29000 x 2) + (31000 x 10)) / 12, - и действуют до следующего изменения размера базовой величины. С 1 мая базовая величина установлена в размере 32000 руб., с этой даты до следующего ее изменения ставки налога в цифровом изложении рассчитываются исходя из среднемесячного ее размера 31333,3 руб. - ((29000 x 2) + (31000 x 2) + (32000 x 8)) / 12.

Для отдельных доходов законодательством установлены другие налоговые ставки и определено, что такие доходы в совокупный годовой доход не включаются и декларированию не подлежат. Назовем их:

по ставке 20% производится налогообложение доходов, получаемых физическими лицами от налоговых агентов, не являющихся местом их основной работы (службы, учебы). При подаче соответствующего заявления физическим лицом налоговому агенту и (или) в налоговый орган налогообложение названных доходов может производиться по ставкам, указанным в табл. 6.5. Прорабатывается вопрос о снижении этой ставки с 20% до 15%. Эта норма будет действовать в случае, если гражданин примет решение не представлять декларацию о совокупном годовом доходе;

по ставке 15% производится налогообложение доходов, полученных за выполнение общественных обязанностей в комиссиях по подготовке и проведению выборов, референдума, по проведению голосования по отзыву депутата; в виде дивидендов;

по ставке 40% производится налогообложение доходов, полученных наследниками (правопреемниками) авторов произведений науки, литературы, искусства, изобретений, полезных моделей, промышленных образцов и иных результатов интеллектуальной деятельности, в том числе наследниками лиц, являющихся субъектами смежных прав;

ставка в размере 9% установлена в отношении доходов, полученных в связи с созданием Парка высоких технологий:

физическими лицами (кроме работников, осуществляющих обслуживание и охрану зданий, помещений, земельных участков) от резидентов Парка высоких технологий по трудовым договорам;

резидентами Парка - индивидуальными предпринимателями;

физическими лицами, непосредственно участвующими в реализации зарегистрированного в установленном порядке бизнес-проекта в сфере новых и высоких технологий, от нерезидентов Парка по трудовым договорам.

Доходы, облагаемые по ставкам в размере 20, 15 и 40%, исчисляются налоговым агентом отдельно по каждой сумме указанного дохода, начисленного физическому лицу.

Особый порядок налогообложения установлен в отношении доходов, полученных физическими лицами от сдачи физическим лицам в аренду (субаренду), наем (поднаем) жилых и нежилых помещений, находящихся на территории Республики Беларусь. Доходы в размере, не превышающем пятисот базовых величин в налоговом периоде, определяемых на дату фактического получения дохода, устанавливаются в фиксированных суммах. Фиксированные ставки подоходного налога для такого вида доходов установлены Указом Президента Республики Беларусь от 04.08.2006 N 497 "Об уплате подоходного налога в фиксированных суммах". При получении в налоговом периоде доходов в размере, превышающем пятьсот базовых величин, такие доходы включаются в совокупный годовой доход. Предусмотрено освобождение физических лиц от уплаты подоходного налога с доходов, полученных от сдачи внаем (поднаем) жилых помещений молодым специалистам, признанным таковыми в соответствии с законодательством и направленным на работу комиссией по персональному распределению.

Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки.

При пользовании прогрессивной шкалой ставок подоходного налога (см. табл. 6.5), ставкой в размере 9% в отношении доходов, полученных в связи с созданием Парка высоких технологий (см. об этом выше), а также при удержании фиксированных сумм подоходного налога с доходов, полученных от сдачи в аренду (субаренду), наем (поднаем) жилых и нежилых помещений, следует иметь в виду, что доходы физических лиц, подлежащие налогообложению, уменьшаются на суммы налоговых вычетов. Общая сумма вычетов (льгот) при определении налоговой базы не должна превышать сумму дохода, полученного физическим лицом в течение календарного года.

Законодательством предусмотрены стандартные, социальные, имущественные и профессиональные налоговые вычеты.

Стандартные налоговые вычеты

Стандартные налоговые вычеты предоставляются за каждый месяц календарного года по месту основной работы (службы, учебы) физического лица на основании документов, подтверждающих его право на такие налоговые вычеты.

Пример. Работник принят на работу в ноябре, ранее нигде не работал (трудовая книжка выдана впервые). При исчислении подоходного налога за ноябрь из доходов работника вычитаются стандартные налоговые вычеты за каждый месяц года (с января по ноябрь).

Стандартные налоговые вычеты установлены в следующих размерах:

в размере одной базовой величины за каждый месяц налогового периода;

в размере двух базовых величин на каждого ребенка до восемнадцати лет и (или) каждого иждивенца за каждый месяц налогового периода;

в двойном размере (в размере четырех базовых величин) на каждого ребенка до восемнадцати лет и (или) каждого иждивенца за каждый месяц налогового периода имеют право на вычет вдовы (вдовцы), одинокие родители, опекуны или попечители. Одинокими родителями признаются мать (отец), не состоящая (не состоящий) в браке, имеющая (имеющий) ребенка, сведения об отце (о матери) которого записаны в книге записей актов о рождении по указанию матери (отца); родитель, расторгнувший брак, если второй родитель ребенка умер. Предоставление вычета в таком размере вдовам (вдовцам), одиноким родителям прекращается с месяца, следующего за месяцем вступления их в брак. Если брак расторгнут, а ребенок не усыновлен, предоставление вычета в двойном размере возобновляется с месяца, следующего за его расторжением;

в размере четырех базовых величин на каждого ребенка за каждый месяц налогового периода для родителей, воспитывающих троих и более детей в возрасте до 18 лет или детей-инвалидов. С принятием этой нормы (с 1 января 2007 г.) заработная плата многодетных родителей не облагается подоходным налогом почти в полном объеме. В случае превышения заработной платы над величиной налоговых вычетов налогообложение производится по минимальной ставке в размере 9%.

Право на стандартный налоговый вычет имеют: оба родителя, вдова (вдовец), одинокий родитель, опекун или попечитель, на содержании которых находятся ребенок и (или) иждивенец.

Перечень иждивенцев для целей налогообложения определен ст. 13 Закона. Иждивенцами, например, являются:

студенты и учащиеся дневной формы обучения старше восемнадцати лет, получающие среднее, первое высшее или среднее специальное образование, - для их родителей;

несовершеннолетние, над которыми установлены опека или попечительство, - для опекунов или попечителей этих несовершеннолетних;

физические лица, находящиеся в отпуске по уходу за ребенком до достижения им возраста трех лет, - для супруга (супруги).

Перечень документов, подтверждающих право на стандартные вычеты, названные выше, установлен Инструкцией, утвержденной Постановлением N 9. Для получения стандартного налогового вычета на каждого ребенка до 18 лет и (или) на каждого иждивенца такими документами могут служить, например, данные паспорта, а при отсутствии таких данных - копия свидетельства о рождении ребенка (детей); справки учебных заведений о том, что дети старше восемнадцатилетнего возраста являются студентами, учащимися дневной формы обучения учебных заведений (в справках учебных заведений указывается период, в течение которого данные лица являлись (являются, будут являться - в отношении тех, которые еще не окончили учебное заведение) студентами, учащимися учебных заведений, а также то, что обучающийся получает среднее, первое высшее или среднее специальное образование); справка о нахождении в отпуске по уходу за ребенком до достижения им 3-летнего возраста; справка, выдаваемая отделом загса, содержащая сведения из книги записей актов о рождении о том, что сведения об отце (матери) записаны по указанию матери (отца) - для одиноких родителей; свидетельство о смерти супруга (супруги) - для вдов (вдовцов); копия выписки из решения органов опеки или попечительства - для опекунов или попечителей.

Есть еще одна категория плательщиков, которым предоставляется стандартный налоговый вычет в размере десяти базовых величин за каждый месяц налогового периода. Вычет в этом размере на основании соответствующих документов предоставляется, например, таким плательщикам: лицам, заболевшим и перенесшим лучевую болезнь, вызванную последствиями катастрофы на Чернобыльской АЭС, а также инвалидам, в отношении которых установлена причинная связь наступившей инвалидности с этой катастрофой, лицам, принимавшим в 1986 - 1987 годах участие в работах по ликвидации последствий указанной катастрофы; Героям Социалистического Труда, Героям Советского Союза, Героям Беларуси, полным кавалерам орденов Славы, Трудовой Славы, Отечества; инвалидам Великой Отечественной войны и инвалидам боевых действий на территории других государств; инвалидам I и II групп независимо от причин инвалидности. Лицам, относящимся одновременно к двум и более категориям, вычет предоставляется в размере, не превышающем десяти базовых величин за каждый месяц налогового периода.

Социальный налоговый вычет

С 1 января 2007 г. социальный налоговый вычет предоставляется по месту основной работы (службы, учебы) физического лица в течение налогового периода или при подаче физическим лицом налоговой декларации (расчета) в налоговый орган по окончании налогового периода.

Социальный налоговый вычет предоставляется физическому лицу в сумме, уплаченной им в течение налогового периода за свое обучение; физическому лицу, состоящему в зарегистрированном браке, - за обучение супруга (супруги); физическому лицу - родителю (опекуну, попечителю) - за обучение своих детей (подопечных). Вычет предоставляется при получении первого высшего или среднего специального образования в организациях образования Республики Беларусь. Министерство образования Республики Беларусь Постановлением от 21.12.2001 N 63 утвердило Перечень таких образовательных организаций. При этом организации образования, обучение в которых дает право на получение социального налогового вычета, должны иметь лицензии на осуществление образовательной деятельности.

Вычет сумм, уплаченных за обучение супруга (супруги), предоставляется в размере фактически произведенных расходов на такое обучение в общей сумме на обоих супругов.

Родителям вычет предоставляется в размере фактически произведенных расходов на обучение каждого ребенка в общей сумме на обоих родителей.

Вычету также подлежат суммы, направляемые на погашение кредитов (включая проценты по ним) банков Республики Беларусь, фактически израсходованных в течение налогового периода (календарного года) на получение первого высшего или среднего специального образования.

Льгота предоставляется физическому лицу, имеющему право на социальный налоговый вычет, при представлении в организацию или в налоговый орган пакета документов, предусмотренных ст. 14 Закона.

Имущественные налоговые вычеты

С 1 января 2007 г. имущественные налоговые вычеты предоставляются по месту основной работы (службы, учебы) физического лица в течение налогового периода или при подаче физическим лицом налоговой декларации (расчета) в налоговый орган по окончании налогового периода.

Предусмотрено два вида вычетов.

Вычет первого вида предоставляется физическому лицу, состоящему на учете нуждающихся в улучшении жилищных условий, в сумме фактически произведенных им расходов на новое строительство либо приобретение на территории Республики Беларусь индивидуального жилого дома или квартиры, а также на погашение кредитов (включая проценты по ним).

При этом кредиты должны быть получены физическим лицом в банках Республики Беларусь и фактически израсходованы им на новое строительство либо приобретение на территории Республики Беларусь индивидуального жилого дома или квартиры. Повторное предоставление названного вычета не допускается.

Если в налоговом периоде такой вычет не может быть использован полностью, его остаток может быть перенесен на последующие налоговые периоды до полного его использования.

Льгота предоставляется физическому лицу, имеющему право на имущественный налоговый вычет, при представлении в организацию или налоговый орган документов, предусмотренных ст. 15 Закона, в том числе платежных документов, подтверждающих фактически понесенные плательщиком расходы на приобретение жилого помещения.

Если вычет предоставляется на часть суммы понесенных расходов, указанной в платежном документе, оригинал платежного документа хранится в бухгалтерии налогового агента до полного предоставления вычета.

После полного предоставления вычета (сразу или частями) налоговый агент производит отметку о размере предоставленного вычета и заверяет подписью должностного лица и печатью налогового агента. Оригинал документа возвращается физическому лицу, а его копия хранится в бухгалтерии налогового агента.

В случае утери физическим лицом оригиналов платежных документов вычет производится на основании письменного подтверждения получателей средств о поступлении их от физического лица.

Вычет второго вида предоставляется физическому лицу в сумме фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением и (или) отчуждением возмездно отчуждаемого имущества. Указом Президента Республики Беларусь от 03.04.2007 N 162 утверждены Правила предоставления налоговых вычетов из подлежащих налогообложению доходов физических лиц, связанных с приобретением возмездно отчуждаемого имущества и (или) его отчуждением.

Профессиональные налоговые вычеты

Такие вычеты имеют следующие категории физических лиц:

индивидуальные предприниматели (частные нотариусы);

физические лица, получающие доходы от сдачи в аренду (субаренду), наем (поднаем) жилых и нежилых помещений;

лица, получающие авторские вознаграждения или вознаграждения за создание, исполнение или иное использование произведений науки, литературы и искусства, вознаграждения авторам изобретений, полезных моделей, промышленных образцов и иных результатов интеллектуальной деятельности.

Профессиональные налоговые вычеты предоставляются налоговыми органами в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов при подаче физическими лицами налоговой декларации (расчета).

Вместо получения профессионального налогового вычета в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов вычет может быть предоставлен в соответствии с установленными нормативами (в процентах к сумме начисленного дохода). Например, норматив 20% установлен по таким результатам интеллектуальной деятельности: произведения литературы (книги, брошюры, статьи и др.); компьютерные программы; исполнение произведений литературы и искусства; создание научных трудов и разработок.

При определении налоговой базы расходы, подтвержденные документально, не могут учитываться одновременно с расходами в пределах нормативов.

Исчисление, удержание и перечисление подоходного

налога в бюджет налоговыми агентами

Исчисление подоходного налога с доходов, в отношении которых применяются налоговые ставки, установленные п. 1 ст. 18 Закона (см. табл. 6.5), производится налоговым агентом (организацией, выплачивающей доход) ежемесячно. Сумма удержанного налога подлежит взносу в доход государственного бюджета. Размер налога, подлежащего удержанию, определяется как разница между суммой налога, исчисленной с дохода, размер которого рассчитан нарастающим итогом с начала года, и общей суммой налога, уже удержанного с ранее полученных доходов.

Например, для расчета суммы подоходного налога за апрель необходимо определить сумму налога с дохода за 4 месяца (с января по апрель) и вычесть сумму удержанного налога с дохода за 3 месяца (с января по март).

В соответствии со ст. 24 Закона налоговые агенты обязаны вести учет доходов, полученных от них плательщиками в налоговом периоде. Для этих целей Министерством по налогам и сборам Республики Беларусь утверждена форма налоговой карточки по учету доходов и подоходного налога с физических лиц (см. приложение 6 к Инструкции, утвержденной Постановлением N 9).

При изменении физическим лицом в течение налогового периода места основной работы (службы, учебы) исчисление налога по новому месту работы (службы, учебы) производится исходя из дохода, полученного с начала налогового периода по прежнему и новому месту основной работы (службы, учебы).

При этом сумма налога, удержанная в данном налоговом периоде по прежнему месту основной работы (службы, учебы), подлежит зачету. Если прежним местом основной работы физического лица являлся Парк высоких технологий, где его доходы облагались по ставке 9%, то такие доходы при исчислении подоходного налога по новому месту основной работы не принимаются в расчет.

Доходы, полученные по прежнему месту основной работы, подтверждаются справкой о доходах, исчисленных и удержанных суммах налога, выдаваемой физическому лицу по прежнему месту работы (службы, учебы). Форма справки приведена в приложении 7 к Инструкции, утвержденной Постановлением N 9. Справка представляется в бухгалтерию по новому месту работы до первой выплаты дохода.

Если физическое лицо не представило по новому месту работы (службы, учебы) указанную справку, исчисление налога производится исходя из доходов, начисленных по новому месту основной работы (службы, учебы), без предоставления стандартных налоговых вычетов за месяцы, предшествующие месяцу приема его на работу. В случае, когда месяц увольнения с прежнего места основной работы (службы, учебы) совпадает с месяцем приема на новое место основной работы (службы, учебы), налог исчисляется без учета стандартных вычетов и за этот месяц. При представлении плательщиком до конца налогового периода справки о полученных доходах по прежнему месту основной работы (службы, учебы) по новому месту основной работы (службы, учебы) делается перерасчет подоходного налога.

Доходы от индексации подлежат налогообложению по совокупности с доходами того налогового периода, в котором они начислены.

Исчисление подоходного налога при уходе работника в отпуск производится исходя из начисленного дохода с начала календарного года и начисленной суммы за отпуск вне зависимости, за какой месяц календарного года она причитается, и не облагаемых налогом размеров доходов. Например, работнику, имеющему двоих детей до 18 лет, предоставлен по основному месту работы отпуск на 24 календарных дня - с 14 июля по 6 августа. В этом случае облагаемый налогом доход нарастающим итогом с начала года, включая отпускные за 24 календарных дня, уменьшается на сумму дохода в размере 8 базовых величин на работника и 32 базовых величин на двоих детей, т.е. вычет осуществляется за 8 месяцев.

Аналогичный порядок применяется при исчислении налога с премий, вознаграждений любого характера и периодичности, пособий по временной нетрудоспособности, выплат по гражданско-правовым договорам.

Начисленные суммы за время отпуска, пособий по временной нетрудоспособности, перерасчета доходов от выполнения трудовых обязанностей, приходящиеся на следующий календарный год, включаются в доход нового календарного года.

Перечисление подоходного налога в бюджет производится путем представления непосредственно в банк (или через территориальный орган казначейства) платежных поручений. Платежные поручения представляются в банк не позднее дня фактического получения наличных денежных средств на оплату труда за вторую половину месяца либо не позднее дня перечисления со счетов налоговых агентов в банке на счета работников (либо по их поручению на счета третьих лиц в банке), а также при получении денежных средств на выплату премий и вознаграждений любого характера и периодичности; отпускных; пособий по временной нетрудоспособности; доходов по гражданско-правовым договорам.

Платежное поручение при получении средств на выплату аванса представлять не надо.

При выплате дохода из выручки налоговые агенты обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения физическим лицом дохода, - для доходов, получаемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленных сумм налога, - для доходов, получаемых в натуральной форме.

Для получения (перечисления) денежных средств на выплату заработной платы юридическое лицо представляет в обслуживающий его банк справку об установленных сроках выплаты заработной платы (в соответствии с коллективным договором), указав при этом дату (даты) расчета по заработной плате за месяц.

Банки выдают средства, предназначенные для оплаты труда в расчете за месяц, при представлении в банк платежных поручений на перечисление фактически удержанных сумм подоходного налога. При этом сумма налога должна быть не ниже 9% от суммы средств, фактически полученных в банке и направленных на оплату труда за месяц (с учетом сумм подоходного налога, перечисленных в бюджет в течение месяца) (см. Постановление Совета Министров Республики Беларусь от 17.03.2006 N 372 "О мерах по реализации Закона Республики Беларусь "О внесении изменений и дополнений в Закон Республики Беларусь "О подоходном налоге с физических лиц" и признании утратившими силу некоторых постановлений Совета Министров Республики Беларусь").

Образовавшиеся суммы переплаты налога в связи с перечислением налога в соответствии с требованием, названным выше, подлежат возврату либо зачету в счет причитающихся платежей на основании заявления.

Запрещается перечисление налога с доходов физических лиц за счет средств налоговых агентов, за исключением случаев выдачи займов, кредитов физическим лицам, в том числе индивидуальным предпринимателям.

При выдаче займов и кредитов (за исключением займов и кредитов, выданных на строительство или приобретение индивидуальных жилых домов или квартир лицам, состоящим на учете нуждающихся в улучшении жилищных условий) налоговый агент не позднее дня, следующего за днем выдачи займа, кредита уплачивает налог в бюджет за счет собственных средств. Налог исчисляется по ставке 20%. По мере погашения физическими лицами долга по займам, кредитам ранее уплаченная сумма налога в размере, пропорциональном погашенной задолженности, подлежит возврату уплатившему его налоговому агенту. Возврат осуществляется налоговым агентом самостоятельно за счет общей суммы налога, удержанного с доходов физических лиц (в бюджет перечисляется сумма налога, уменьшенная на сумму, причитающуюся к возврату).

Если долг по займам, кредитам физические лица не возвращают, налог подлежит уплате физическими лицами, после чего налоговый агент производит возврат суммы налога, уплаченного им при предоставлении займа, кредита.

Пример расчета удержаний подоходного налога. Рассчитать сумму подоходного налога, подлежащего удержанию из заработной платы работника по месту основной работы за май месяц. Работник имеет двоих детей до 18 лет. Базовая величина с января по апрель - 30000 руб., с мая - 32000 руб.

Доход работника нарастающим итогом с начала года:

за январь - апрель: заработная плата - 1850000 руб., материальная помощь - 450000 руб., пособие по временной нетрудоспособности - 150000 руб.;

за январь - май: заработная плата - 2250000 руб., материальная помощь - 550000 руб., пособие по временной нетрудоспособности - 250000 руб.

Расчет суммы подоходного налога с дохода за январь - апрель.

Материальная помощь не включается в облагаемый доход за этот период, так как она не превысила 150 базовых величин на момент выдачи.

Облагаемый доход работника уменьшается на двадцать базовых величин (по одной базовой величине в месяц на работника и по две базовые величины на каждого ребенка). Сумма вычета равна 600000 руб. (30000 x 20).

Облагаемый доход за четыре месяца составит 1400000 руб. (1850000 + 150000 - 600000), что не превышает дохода для применения ставки в размере 9%. Сумма подоходного налога за четыре месяца составит 126000 руб. (1400000 x 9 / 100).

Расчет суммы подоходного налога с дохода за январь - май.

Материальная помощь не включается в облагаемый доход за этот период, так как она не превысила 150 базовых величин на момент выдачи.

Облагаемый доход работника уменьшается на двадцать пять базовых величин. Сумма вычета равна 760000 руб. (30000 x 20) + (32000 x 5).

Облагаемый доход за пять месяцев составит 1740000 руб. (2250000 + 250000 - 760000), что не превышает дохода для применения ставки в размере 9%. Сумма подоходного налога за пять месяцев составит 156600 руб. (1740000 x 9 / 100).

Сумма подоходного налога к удержанию из заработной платы за май составит 30600 руб. (156600 - 126000).

Порядок взыскания, зачета (возврата) излишне удержанных

и удержания неудержанных сумм налога

Суммы налога, не удержанные или не полностью удержанные с доходов физических лиц, полученных в текущем налоговом периоде, удерживаются налоговым агентом до полного погашения образовавшейся задолженности по налогу.

Если невозможно удержать налог по причине отсутствия выплат дохода физическому лицу, налоговый агент письменно сообщает о сумме задолженности по налогу в ИМНС по месту жительства физического лица. К сообщению должны быть приложены сведения о доходах физического лица и суммах исчисленных и удержанных налогов. ИМНС вручает физическому лицу платежное извещение на уплату налога. Физическое лицо обязано уплатить его в тридцатидневный срок со дня вручения платежного извещения. Предусмотрена возможность аннулирования платежного извещения в случае удержания налога по новому месту основной работы (службы, учебы) физического лица. В связи с этим новый налоговый агент в тридцатидневный срок со дня удержания налога направляет сообщение в ИМНС по месту жительства физического лица.

Излишне удержанные налоговым агентом суммы налога с доходов физического лица, полученных в текущем налоговом периоде, засчитываются налоговым агентом в уплату предстоящих платежей налога либо возвращаются по заявлению физического лица.

При обнаружении фактов излишнего удержания, неудержания налога по прошествии того года, в котором они имели место, налоговый агент может произвести зачет (возврат) или удержание налога не более чем за три предшествующих года и только по согласованию с ИМНС по месту жительства физического лица.

Для этих целей налоговый агент направляет в ИМНС сообщения об этих фактах. К сообщению о сумме задолженности по налогу прилагаются сведения о доходах физического лица и суммах исчисленных и удержанных налогов. ИМНС направляет налоговому агенту сообщение, в котором указывает, представлялись ли физическим лицом декларации (расчеты) за данные налоговые периоды и учтены ли в них соответствующие доходы при определении сумм налога исходя из деклараций (расчетов). Такое сообщение является основанием для удержания (неудержания) или возврата (невозврата) сумм налога налоговым агентом.

Декларирование доходов

Плательщики, получившие доходы от физических лиц, не являющихся налоговыми агентами; физические лица - резиденты Республики Беларусь, получившие доходы за пределами Республики Беларусь; плательщики, получившие другие доходы, удержание налога с которых не возложено на налоговых агентов; плательщики, получившие доход из нескольких источников, если он превысил 240 среднемесячных базовых величин, представляют не позднее 1 марта в ИМНС по месту постановки на учет налоговую декларацию (расчет) по подоходному налогу за истекший календарный год по форме согласно приложению 3 к Инструкции, утвержденной Постановлением N 9.

Суммы налога с доходов физического лица (налогового резидента Республики Беларусь), полученных от источников за пределами Республики Беларусь, уплаченные за пределами Республики Беларусь в соответствии с законодательством других государств, подлежат зачету при уплате налога в Республике Беларусь, если такой метод устранения двойного налогообложения предусмотрен соответствующим договором (соглашением) об избежании двойного налогообложения. При получении таких доходов физические лица представляют вместе с декларацией справку источника выплаты дохода либо иной документ, подтверждающий уплату подоходного налога в соответствии с законодательством иностранного государства.

Засчитываемые суммы налога, уплаченные за пределами Республики Беларусь с доходов от источников за пределами Республики Беларусь, не могут превышать сумму налога, исчисленную с таких доходов в соответствии с законодательством Республики Беларусь. Размер засчитываемых сумм подоходного налога, уплаченных за границей, определяется с учетом доли участия доходов, полученных от источников за пределами Республики Беларусь, в совокупном годовом доходе физического лица.

Вправе представить декларацию (расчет) лица, получившие доходы, облагаемые по прогрессивной шкале ставок подоходного налога и по ставке в размере 20%. Декларация (расчет) может быть представлена в случае неиспользования права на получение льгот и вычетов при исчислении налога в течение года. Например, физическое лицо, имеющее одного ребенка до 18 лет, уволилось с основного места работы в мае текущего года и до конца года не получало никаких доходов. При исчислении подоходного налога за январь - май из его дохода были произведены вычеты в размере 15 базовых величин. В этом случае физическое лицо может подать декларацию (расчет) для получения вычетов за 7 месяцев (июнь - декабрь), на протяжении которых оно не получало доходов. При представлении декларации налогооблагаемый доход корректируется (уменьшается) еще на 21 базовую величину, делается перерасчет подоходного налога, определяется сумма налога, подлежащая возврату физическому лицу.

ИМНС по данным представленной декларации (расчета) делают перерасчет подоходного налога.

Не позднее 15 мая года, следующего за отчетным годом, физическое лицо обязано уплатить налог в полном объеме (с учетом перерасчета, сделанного ИМНС по данным представленной декларации (расчета)).

Излишне уплаченные суммы налога, установленные ИМНС исходя из налоговых деклараций (расчетов), подлежат зачету либо возврату физическим лицам на основании письменного сообщения налогового органа о сумме излишне уплаченного налога, направляемого в установленные сроки налоговому агенту. Возврат излишне уплаченных сумм подоходного налога производится налоговым агентом в течение 20 дней со дня получения письменного сообщения путем выдачи наличных денежных средств и (или) перечисления на текущий (расчетный), вкладной (депозитный) счет физического лица за счет общей суммы налога, подлежащей удержанию с доходов плательщиков и уплате в бюджет, или за счет собственных средств налогового агента с возмещением этих расходов за счет общей суммы налога, подлежащей удержанию с доходов плательщиков и уплате в бюджет. Такой порядок возврата излишне уплаченных сумм налога установлен Постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 15.12.2006 N 123 "О зачете либо возврате излишне уплаченных сумм подоходного налога".

В республике прорабатываются различные варианты реформирования подоходного налога. Поэтому необходимо следить за изменениями в законодательно-нормативной базе по этому вопросу.