3.1.2. Налоговая база

При реализации товаров (работ, услуг) налоговая база определяется в зависимости от особенностей реализации налогоплательщиком произведенных или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

При передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд, признаваемых объектом налогообложения, налоговая база определяется в соответствии с гл. 21 НК РФ.

При ввозе товаров на таможенную территорию РФ налоговая база определяется в соответствии с гл. 21 НК РФ и таможенным законодательством РФ.

При применении различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам. При применении одинаковых ставок налоговая база определяется суммарно по всем видам операций, облагаемых по этой ставке.

Выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов, связанных с расчётами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Постановление ФАС ВВО от 07.09.05 № А17-7543/5-2004. Суд указал, что НДС может облагаться только сумма, увеличивающая стоимость товара. Поскольку неустойка, связанная с нарушением условий договора, платится сверх цены товара, компенсируя убытки потерпевшей стороны, оснований для включения её в налоговую базу по НДС нет.

Постановление ФАС УО от 25.01.05 № Ф09-6061/04-АК. Взысканные судом в пользу налогоплательщика проценты за пользование его денежными средствами не связаны с оплатой реализованного товара. Следовательно, оснований для включения указанных процентов в налоговую базу по НДС нет

Выручка (расходы) налогоплательщика в иностранной валюте пересчитываются в рубли по курсу ЦБ РФ соответственно на дату, соответствующую моменту определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров (работ, услуг), имущественных прав или на дату фактического осуществления расходов. При этом выручка от совершения операций, облагаемых по ставке 0%, пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на дату оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг (ст. 153).

Особенности определения налоговой базы при совершении отдельных видов операций:

реализация товаров (работ, услуг. Если не предусмотрено иного, определяется как цена товаров (работ, услуг) с учетом акциза и без НДС. При получении платежей в счёт предстоящей поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из полученной суммы с учетом НДС.

Суммы предоплаты, полученные в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), облагаемых по ставке 0%, не включаются в налоговую базу до 181-го календарного дня считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, международного таможенного транзита, перемещения припасов.

Налоговая база при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) в счет ранее полученной оплаты определяется исходя из их цены с учетом акциза и без НДС.

Суммы субвенций, (субсидий), предоставляемых бюджетами всех уровней в связи с применением государственных регулируемых цен или льгот, при определении налоговой базы не учитываются.

Понятия «субвенция», «субсидия» используются в значениях, установленных Бюджетным кодексом РФ.

Постановление Президиума ВАС РФ от 08.02.05 № 11708/04. По мнению налогового органа, организация, реализовывавшая электроэнергию по регулируемым ценам и получавшая в связи с этим субвенции из бюджета, должна включать данные суммы в налоговую базу по НДС. Суд указал, что для целей налогообложения принимаются регулируемые цены. Кроме того, поскольку субвенции являлись средствами федерального бюджета, нет оснований полагать, что они были получены как средства в счёт оплаты продукции.

товарообмен, безвозмездная передача, передача прав на предмет залога, натуральная оплата труда. Рыночная стоимость с учетом акциза и без НДС.

При реализации с учетом субвенций, (субсидий), предоставляемых бюджетами всех уровней в связи с применением государственных регулируемых цен или льгот, налоговая база определяется исходя из фактических цен реализации. Суммы субвенций, (субсидий) при определении налоговой базы не учитываются.

реализация имущества, учитываемого по стоимости с учетом уплаченного налога. Разница между ценой реализуемого имущества с учетом НДС, акцизов и остаточной стоимостью реализуемого имущества с учетом переоценок.

Пример. Продажа банком программного комплекса, приобретенного и использовавшегося для оказания банковских услуг, не облагаемых НДС.

реализация услуг по производству товаров из давальческих материалов. Стоимость их обработки, переработки с учетом акцизов и без НДС.

Пример. Помол на мельничном комбинате зерна, принадлежащего сельскохозяйственному товаропроизводителю.

реализация товаров (работ, услуг) по срочным сделкам. Стоимость, указанная непосредственно в договоре, но не ниже рыночных цен, действующих на дату отгрузки.

реализация товаров в многооборотной таре, имеющей залоговые цены. Залоговые цены не включаются в налоговую базу, если тара подлежит возврату продавцу (ст. 154).

Пример. Реализация комбинатом хлебопродуктов муки в мешках, имеющих залоговую цену и возвращаемых комбинату покупателями муки.

передача имущественных прав. При переходе требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются НДС, налоговая база определяется как цена товаров (работ, услуг) с учетом акциза, без НДС.

При уступке новым кредитором полученного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются НДС, налоговая база определяется как сумма превышения сумм дохода, полученного новым кредитором при последующей уступке требования или прекращении обязательства, над суммой расхода на приобретение указанного требования (ст. 155).

получение дохода на основе договоров поручения, комиссии, агентирования: Вознаграждение при исполнении любого из указанных договоров. Аналогично определяется налоговая база при реализации залогодержателем предмета залога (ст. 156).

реализация предприятия в целом как имущественного комплекса. Налоговая база определяется отдельно по каждому виду активов. Если цена продажи предприятия ниже балансовой стоимости имущества, применяется поправочный коэффициент, равный отношению цены реализации предприятия, уменьшенной на балансовую стоимость дебиторской задолженности, к балансовой стоимости имущества, уменьшенной на балансовую стоимость дебиторской задолженности. В этом случае поправочный коэффициент к дебиторской задолженности не применяется. Цена каждого вида имущества равняется произведению балансовой стоимости на поправочный коэффициент (ст. 158).

передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, выполнение строительно-монтажных работ (далее СМР) для собственного потребления. При передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль, налоговая база определяется как их стоимость, исчисленная исходя из цен реализации идентичных товаров (аналогичных работ, услуг) или рыночных цен с учетом акцизов и без НДС.

При выполнении СМР для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исходя из фактических расходов налогоплательщика на их выполнение, включая расходы реорганизованной (реорганизуемой) организации (ст. 159).

ввоз товаров на таможенную территорию РФ:: Налоговая база определяется как сумма таможенной стоимости товаров, подлежащей уплате таможенной пошлины, подлежащих уплате акцизов (ст. 160).

Учет сумм связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг): Налоговая база увеличивается на суммы:

-полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи;

Постановление ФАС МО от 08.02.05 № КА-А40/104-05-П. Налогоплательщик не облагал полученные денежные средства НДС, ссылаясь на то, что они получены на финансирование развития телефонной сети, а не в связи с реализацией услуг. ФАС указал, что связь полученных денежных средств с оплатой реализованных товаров (работ, услуг) может быть как прямой, когда деньги получены непосредственно за реализованные товары (работы, услуги), так и опосредованной, когда их получение связано с оплатой реализованных товаров (работ, услуг) как либо иначе.

-полученные в виде процента (дисконта) по полученным в счет оплаты облигациям и векселям, процента по товарному кредиту в части, превышающей размер процента, рассчитанного в соответствии со ставками рефинансирования ЦБ РФ, действовавшими в периодах, за которые производится расчет процента;

-полученные страховые выплаты по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств контрагентом страхователя-кредитора, если страхуемые обязательства предусматривают поставку страхователем товаров (работ, услуг), реализация которых облагается НДС.

Увеличение налоговой базы на указанные суммы не применяется в отношении операций, не признаваемых объектом налогообложения, а также в отношении товаров (работ, услуг), местом реализации которых не является территории РФ (ст. 162).

Определение налоговой базы налоговыми агентами. При реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации с учетом НДС. Налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, приобретающие на территории РФ товары (работы, услуги) у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков.

Постановление ФАС ПО от 27.09.05 № А65-27924/2004-СА1-32. Суд указал, что у российской организации, приобретавшей рекламные услуги у иностранной организации, не возникает обязанности налогового агента, поскольку покупателем услуги являлось представительство российской организации, зарегистрированное в Казахстане.

При аренде объектов федерального, регионального, муниципального имущества налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом НДС. Налоговыми агентами признаются арендаторы указанных объектов.

При реализации на территории РФ товаров иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как стоимость таких товаров с учетом акцизов и без НДС. Налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность с участием в расчетах на основе договоров комиссии или агентирования.

При реализации на территории РФ конфискованного и бесхозяйного имущества, кладов, скупленных и унаследованных государством ценностей, налоговая база определяется исходя из цены реализуемого имущества с учетом НДС, акцизов. Налоговыми агентами признаются лица, уполномоченные совершать реализацию указанного имущества (ст. 161).

Особенности налогообложения при реорганизации организаций:

. выделение. Вычетам у реорганизованной (реорганизуемой) организации подлежат суммы НДС, исчисленные и уплаченные ею с сумм платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории РФ, в случае перевода долга при реорганизации на правопреемников по обязательствам, связанным с реализацией товаров (работ, услуг) или передачей имущественных прав.

Вычеты производятся в полном объеме после перевода указанного долга.

Налоговая база правопреемника увеличивается на суммы авансовых или иных подобных платежей, полученных в порядке правопреемства.

слияние, присоединение, разделение, преобразование. Вычетам у правопреемников подлежат суммы, исчисленные и уплаченные реорганизованной организацией с сумм платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Вычеты в любом случае производятся правопреемниками после даты реализации соответствующих товаров (работ, услуг) или после отражения в учете у правопреемника операций в случае расторжения или изменения условий договора и возврата сумм авансовых платежей, но не позднее одного года с момента возврата.

Вычеты производятся на основании счетов-фактур (копий), выставленных реорганизованной (реорганизуемой) организации или правопреемнику, а также на основании копий документов, подтверждающих фактическую уплату ими сумм налога продавцам.

Не признается оплатой товаров (работ, услуг) передача налогоплательщиком права требования правопреемникам при реорганизации организации.

Вычеты производятся на основании счетов-фактур, содержащих реквизиты реорганизованной (реорганизуемой) организации.

Подлежащие учету у правопреемников суммы налога, подлежащие возмещению, но не возмещенные реорганизованной (реорганизуемой) организации, возмещаются правопреемнику.

Доля каждого из правопреемников определяется на основании передаточного акта или разделительного баланса (ст. 162.1).