Тема 7. Налоговое планирование

7.1. Понятие налогового планирования

Налоговое планирование (оптимизация налогообложения, минимизация налогообложения, налоговая экономия) – организация деятельности налогоплательщика, обеспечивающая минимизацию его налоговых обязательств на определённый налогоплательщиком период времени без нарушения законодательства.

Налоговое планирование означает выбор между различными вариантами деятельности экономического субъекта и размещения его активов для достижения возможно более низкого уровня возникающих при этом налоговых обязательств. В основе налогового планирования лежит максимально полное и правильное использование всех установленных законом льгот, изъятий, оговорок, а также оценка позиции налоговых органов и органов судебной системы.

Законность способов осуществления налогового планирования отличает налоговое планирование от уклонения от уплаты налогов.

Налоговое планирование может включать в себя оптимизацию налогообложения, планирование сумм и видов налогов, подлежащих уплате, проверку правильности исчисления налогов, применения налоговых льгот, обеспечение соблюдения сроков уплаты налогов.

Целью налогового планирования является достижение максимальных финансовых результатов при минимальном выбытии активов, что определяет комплексное налоговое планирование как неотъемлемую часть финансового планирования.

Право налогоплательщика осуществлять деятельность, направленную на правомерное уменьшение своих налоговых обязательств основано на праве каждого защищать свои охраняемые законом права любыми не запрещёнными законом способами. Гражданское законодательство РФ предусматривает право собственника по своему усмотрению совершать в отношении принадлежащего ему имущества любые действия, не противоречащие правовым актам и не нарушающие охраняемые законом права и интересы других лиц.

Применение налогового планирования позволяет повысить возможности для дальнейшего развития экономического субъекта. Снижение налогового бремени в результате применения, не противоречащих закону способов снижения налоговых обязательств даёт экономическому субъекту дополнительные возможности для максимального увеличения доходности финансово-хозяйственной деятельности для дальнейшего развития производства.

Составные части налогового планирования:

• определение главных принципов;

• анализ проблем о постановка задач;

• определение основных инструментов, которые может применить экономический субъект;

• разработка и принятие схемы;

• осуществление деятельности в соответствии с разработанной и принятой схемой.

При осуществлении мероприятий по налоговому планированию необходимо иметь в виду, что бремя налогообложения конкретным налогом определяется не только долей данного налога в общей сумме платежей, но и порядком исчисления и уплаты налога.

В частности, ЕСН более обременителен, чем налог на прибыль организаций, хотя сумма платежей по ЕСН за календарный год обычно меньше, чем сумма налога на прибыль.

7.2. Этапы налогового планирования

В налоговом планировании условно различают несколько этапов.

Первый этап. На первом этапе определяется совокупная налоговая нагрузка экономического субъекта и сравнивается со средней величиной налоговой нагрузки в сопоставимых условиях. В деловом обороте совокупная налоговая нагрузка определяется как процентное соотношение доходов и совокупных налоговых платежей за определённый налоговый период. При определении совокупной налоговой нагрузки принято не учитывать налоговые платежи, уплачиваемые экономическим субъектом как налоговым агентом, хотя такой подход к определению совокупных налоговых платежей приводит к искажению реального показателя налоговой нагрузки, так как источником исключаемых платежей фактически являются активы налогового агента. Подобное искажение особенно существенно для производителей трудоёмкой и (или) интеллектуально ёмкой продукции со значительной долей выплат физическим лицам в общей сумме расходов, связанных с производством и (или) реализацией. В меньшей мере, но всё же существенным подобное искажение может оказаться для экономических субъектов, выплачивающих доходы иностранным организациям, не ведущим деятельности на территории РФ через постоянное представительство.

Затем выполняются анализ проблем и постановка задач налогового планирования. Данная часть налогового планирования основывается на рассмотрении законодательства стран, в которых осуществляется деятельность экономического субъекта, оценивается сумма налоговых обязательств за определённый период времени, определяются направления налоговой оптимизации – конкретные налоги, отчисления по которым можно уменьшить за счёт проведения законных операций. Тщательному анализу подвергаются доли уплачиваемых налогов. При этом анализируются доли каждого из налогов в совокупной сумме уплаченных налоговых платежей. По данным проведенного анализа становится возможным выявить налоги, составляющие наибольшую долю, и при дальнейшем осуществлении налогового планирования уделить больше внимания именно этим налогам. Например, если выяснится значительность доли НДС в совокупной налоговой нагрузке, то целесообразно избрать приоритетным направлением налогового планирования правоотношения, связанные с исчислением и уплатой НДС. При этом необходимо убедиться в том, что действующее законодательство допускает возможность осуществления предполагаемых мероприятий.

Российское законодательство о налогах и сборах развивается в направлении всестороннего ограничения возможности осуществления законных мероприятий налогового планирования. Диспозитивные нормы законодательства о налогах и сборах, имеющие существенное значение для целей налогового планирования заменяются императивными нормами.

Второй этап. На втором этапе выбираются инструменты налогового планирования, позволяющие воспользоваться не противоречащими законодательству наиболее выгодными с позиций возникающих налоговых последствий условиями ведения деятельности. К наиболее распространённым инструментам налогового планирования относятся:

• предусмотренные законодательством налоговые льготы;

• оптимальная с позиций налоговых последствий форма договорных отношений применительно к осуществляемым видам деятельности;

• цены сделок;

• дифференциация налоговых ставок по видам налогов;

• специальные налоговые режимы;

• правила, предусмотренные международными соглашениями по вопросам налогообложения;

• методы определения налоговой базы по конкретным налогам.

Третий этап. На третьем этапе для организации системы своевременного и правильного налогового планирования как индивидуального, так и взаимосвязанного, создаётся схема налогового планирования. Предполагается, что созданная схема будет применяться экономическим субъектом в течение календарного года. Схема налогового планирования представляет собой оптимальную структуру организации деятельности экономического субъекта, выработанную с учётом соответствующих требований законодательства в качестве варианта оптимизации налогообложения. При осуществлении налогового планирования необходимо учитывать вероятность изменений в законодательстве: расширение круга налогоплательщиков, изменение состава объектов налогообложения, изменение ставок, отмену льгот.

В частности, определение срока применения схемы одним календарным годом обусловлено тем обстоятельством, что акты законодательства о налогах и сбора, вносящие изменения и дополнения в правила исчисления и уплаты федеральных налогов, по большей части вводятся в действие с начала календарного года

Четвёртый этап. Четвёртым, заключительным этапом является осуществление деятельности экономического субъекта в соответствии с разработанной и принятой схемой. Экономическому субъекту необходимо придерживаться принятой схемы, а при существенных изменениях внешних условий разработать новую схему, вернувшись к первому этапу налогового планирования.