Визначення протиправності відшкодування пдв за допомогою положень щодо недійсності правочинів

Стаття присвячена визначенню протиправності відшкодування ПДВ за допомогою положень щодо недійсності правочинів.

Ключові слова: незаконне відшкодування ПДВ, недійсні правочини, фіктивні правочини, удавані правочини.

Статья посвящена определению противоправности возмещения НДС с помощью положений о недействительности сделок.

Ключевые слова: незаконное возмещение НДС, мнимые сделки, притворные сделки.

The paper is devoted to the definition of the unlawfulness of the VAT refund with the help of legal provisions on invalidity of transactions.

Keywords: illegal VAT refund, invalid transactions, fictitious transactions, sham transaction.

Постановка проблеми. Юридичні ознаки незаконного відшкодування ПДВ у юридичній літературі висвітлювалися фрагментарно, деякі важливі питання, у тому числі зміст протиправності бюджетного відшкодування, потребують подальших досліджень.

Огляд останніх досліджень і публікацій. Питання кримінально-правової кваліфікації злочинів, пов’язаних з незаконним відшкодуванням ПДВ, розгля­далися в роботах В.М. Вересова, Б.В. Волженкіна, Р.Ю. Гревцової, Н.О. Гуторової, О.О. Дудорова, І.А. Клепицького, С.В. Козлова, В.Р. Мойсика, Т.І. Розовської, І.Н. Соловйова, Ю.М. Су­хова, В.І. Тюніна, В.П. Шеломенцева. Роботи цих учених є значним внеском у осмислення теоретичної та практичної проблематики боротьби з незаконним відшкодуванням ПДВ і підґрунтям для подальших досліджень.

Метою статті є визначення протиправності відшкодування ПДВ за допомогою положень щодо недійсності правочинів.

Виклад основного матеріалу. Юридичним підґрунтям для протидії різноманітним схемам незаконної мінімізації оподаткування Державна податкова служба України (далі – ДПС) вбачає положення статей 228, 215 Цивільного кодексу України [1] (далі – ЦК) і статті 208 Господарського кодексу України [2] (далі – ГК), якими передбачена недійсність правочину, що порушує публічний порядок або вчинений з метою, що суперечить інтересам держави і суспільства. ДПС рекомендує підпорядкованим органам на підставі пункту 11 статті 10 Закону України "Про державну податкову службу в Україні" від 04.12.1990 № 509-XII звертатися до судів із позовами про стягнення на користь держави коштів, одержаних за правочинами, вчиненими з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, посилаючись на їхню нікчемність. Відповідний алгоритм дій, зокрема, передбачений документами: [3, 4, 5, 6, 7].

Звернення до цивільного законодавства зумовлене тим, що відносини, які виникають у сфері адміністрування податків, хоча й регулюються Податковим кодексом України [8] (далі – ПК), однак його положення свідчать, що податкові наслідки виникають у зв’язку з фактичними майновими відносинами (юридичними фактами), які, своєю чергою, регулюються цивільним законодавством. У пункті 44.1 статті 44 ПК зазначено, що у випадках, передбачених статтею 216 ЦК (правові наслідки недійсності правочину), платниками податків вносяться відповідні зміни до податкової звітності. Із положень статей 185, 198 ПК випливає, що податкове зобов’язання та право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникають у зв’язку зі здійсненням цивільних правочинів, що змінюють активи платників податків. У разі недійсності правочинів, що були підставою для формування податкових показників, нараховані платником суми податків є такими, що не відповідають вимогам податкового законодавства.

Перш за все, від недійсних правочинів слід відрізняти такі, що не укладалися. Як зазначено в пункті 8 Постанови Пленуму Верховного Суду України від 06.11.2009 № 9 "Про судову практику розгляду цивільних справ про визнання правочинів недійсними" [9] (далі – Постанова Пленуму № 9) і в пункті 17 Роз’яснення Вищого арбітражного суду України від 12.03.99 № 02-5/111 "Про деякі питання практики вирішення спорів, пов’язаних з визнанням угод недійсними" [10] (далі – Роз’яснення № 02-5/111), при вирішенні питання про дійсність правочинів необхідно правильно визначати момент їх вчинення (статті 205 – 210, 640 ЦК тощо). Не є укладеними правочини, у яких відсутні встановлені законодавством умови, необхідні для їх укладення (відсутня згода за всіма істотними умовами; не отримано акцепт; не передано майно, якщо відповідно до законодавства для вчинення правочину потрібна його передача, тощо). Згідно зі статтями 210 і 640 ЦК не є вчиненим правочин у разі нездійснення його державної реєстрації, якщо він підлягає такій реєстрації.

Це положення стосується, зокрема, підробки документів про придбання товарів/послуг у фіктивних фірм. Печатки таких фірм – до речі, їх інколи буває одразу декілька екземплярів – знаходяться у володінні представників "конвертаційних центрів", які надають бланки, чисті листи паперу з підписами та відбитками печаток фірм клієнтам для оформлення первинних документів. У таких випадках правочин взагалі відсутній – немає однієї зі сторін правочину, а відтак – і його предмету, згоди за істотними умовами тощо. Так, якщо підприємство, що закупило товар у осіб – не платників ПДВ, підробить документи про придбання цього товару у платника ПДВ, оформлений правочин є таким, що не укладався, замість нього наявний правочин з іншим суб’єктом, який не надавав права на віднесення сум податку до податкового кредиту. Водночас, якщо первинні документи підписані керівником фіктивного підприємства, у тому числі формальним (підставним), який усвідомлював, що вступає в певні, нехай протизаконні, але відносини, такий правочин є укладеним – він може бути визнаний недійсним. Факт відносин із фіктивним контрагентом сам по собі не свідчить про невчинення правочину чи його недійсність, оскільки від імені контрагента можуть діяти інші особи, вступаючи у відносини з платниками, яким ці обставини не відомі. У пункті 19 Роз’яснення № 02-5/111 зазначено, що в разі визнання недійсними установчих документів суб’єкта підприємницької діяльності або скасування його державної реєстрації у зв’язку зі здійсненням відповідної реєстрації на підставі загубленого документа або на підставну особу та за наявності інших обставин, які свідчать про укладення оспорюваних угод з метою, суперечною інтересам держави і суспільства, укладені таким суб’єктом угоди мають визнаватися недійсними згідно зі статтею 49Цивільного кодексуУРСР (1963 р.) [11], незалежно від часу їх укладення. Факт реєстрації підприємства з порушенням законодавства, на думку авторів роз’яснення, може бути підставою для визнання угоди недійсною лише за наявності обставин, що свідчать про її антисоціальну мету.

Правочини, що є нікчемними як такі, що порушують публічний порядок (далі – антипублічні), визначені статтею 228 ЦК, а саме: 1) правочини, спрямовані на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина; 2) правочини, спрямовані на знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, АРК, територіальної громади, незаконне заволодіння ним. Оскільки перелік є вичерпним, мають рацію автори, які вважають, що правочин, спрямований на приховування об’єктів оподаткування, не є антипублічним [12, с. 336], водночас, якщо учасники правочину мали на меті заволодіти державними коштами шляхом незаконного відшкодування ПДВ, виникає питання щодо наявності підстав для застосування цього положення. З одного боку, укладання правочину дійсно потягло заволодіння майном, з іншого – антипублічна спрямованість, як видається, має слідувати зі змісту самого правочину, а не з його віддалених наслідків, зокрема податкових. Як зазначають цивілісти, правомірне придбання зброї, інших речей з метою їх використання в майбут­ньому, щоб заподіяти шкоду іншим особам, не може слугувати достатньою підста­вою для кваліфікації такого правочину за статтею 228 ЦК [13]). Так, у справі № 1-100 2008 р. [14] згідно з обвинуваченням особи для створення муляжу товару придбали деревину, переробили її в дощечки й експортували під виглядом коштовного паркету з метою незаконного відшкодування ПДВ. Придбання деревини, отже, було спрямовано на подальше заволодіння державним майном, але визнання угоди нікчемною за підставами, передбаченими частиною 1 статті 228 ЦК, є абсурдним: на заволодіння майном спрямований не зміст угоди, а умисел однієї зі сторін, що її уклала, маючи на меті подальше використання предмета угоди в злочинних цілях.

Частина 1 статті 228 ЦК не містить вказівки про те, що антипублічний правочин має бути вчинений умисно. У Постанові Пленуму № 9 роз’яснено, що при кваліфікації правочину за статтею 228 ЦК має враховуватися вина, яка виражається в намірі порушити публічний порядок сторонами правочину або однією зі сторін; доказом вини може бути вирок суду, постановлений у кримінальній справі, щодо знищення, пошкодження майна чи незаконного заволодіння ним тощо [9]. Утім немає причин не визнавати нікчемним правочин, спрямований проти публічних інтересів і тоді, коли сторони стосовно такої спрямованості не були обізнані (наприклад, у разі продажу чужого майна, яке особа помилково вважала своїм, правочин є нікчемним як спрямований на заволодіння майном незалежно від наявності умислу). І навпаки – наявність у особи відповідної мети не є достатньою підставою для визнання правочину нікчемним, якщо антипублічна спрямованість не випливає безпосередньо зі змісту самого правочину. Це питання не знаходить одностайності серед цивілістів: одні автори не вважають, що вина є обов’язковою ознакою антипублічних правочинів [13; 15, с. 200; 16, с. 187], інші – що, хоча це прямо й не встановлено законом, спрямованість правочину необхідно тлумачити як ознаку наміру [17, с. 252 – 253; 18, c. 147; 19, с. 100]. Слід зауважити, що прибічники другої позиції переважно розглядали це положення з урахуванням судової практики застосування статті 49 ЦК УРСР, зміст якої був подібним до чинної частини 3 статті 228 ЦК і передбачав мету.

Отже, визначення протиправності відшкодування ПДВ на підставі положень частини 1 статті 228 ЦК ґрунтується на неоднозначному трактуванні закону. Звернення до цього положення в контексті визначення протиправності відшкодування ПДВ, крім того, утворює логічне коло: правочин, що став підставою відшкодування, є нікчемним (антипублічним) через спрямованість на незаконне відшкодування ПДВ (заволодіння державним майном), а відшкодування ПДВ є незаконним через неправомірність підстави – антипублічність правочину.

Положення щодо недійсності правочинів, зміст яких суперечить інтересам держави та суспільства, його моральним засадам (далі – антисоціальних), включені до ЦК одночасно з прийняттям ПК, причому стосовно сторін, що вчинили такий правочин умисно, передбачено стягнення на користь держави всього, одержаного за угодою (норма відтворює зміст частини 1 статті 208 ГК стосовно господарських зобов’язань, усуваючи неузгодженість між ЦК та ГК [20; 21]).

Антисоціальний правочин є поняттям з об’ємом, що охоплює, зокрема, правочини, які порушують публічний порядок. Справді, неможливо уявити правочин, що відповідав би ознакам, передбаченим частиною 1 статті 228 ЦК, зміст якого одночасно не суперечив би інтересам держави і суспільства, його моральним засадам. Але можливі антисоціальні правочини, які не відповідають вичерпним ознакам правочину антипублічного. Слід звернути увагу, що антипублічні правочини відносяться до нікчемних, а антисоціальні – до оспорюваних.

Ознаки антисоціального правочину достатньо розмиті, особливо в частині вимоги щодо відповідності змісту правочину моральним засадам суспільства. Поняття інтересів держави і суспільства також передбачає чималий простір тлумачень з урахування конфлікту інтересів індивідуума, що прагне мінімізувати витрати, і держави, зацікавленої збільшити доходи. Про рухливість уявлень щодо інтересів держави й суспільства свідчить неодноразова зміна позиції судової практики щодо застосування статті 49 ЦК УРСР, що містила аналогічне положення. Через нечіткість критеріїв антисоціальних угод суди навіть за радянських часів дуже рідко визнавали угоди недійсними за правилами статті 49 ЦК УРСР, вдаючись до застосування передбачених нею санкцій у тому разі, коли дії учасника недійсної угоди містили ознаки злочину [13]. Остання редакція пункту 6 Постанови Пленуму Верховного суду України від 28.04.1978 № 3 "Про судову практику в справах про визнання угод недійсними" рекомендувала вважати антисоціальними угоди, що порушують основні принципи існуючого суспільного ладу, зокрема спрямовані на використання всупереч закону власності, приховування від оподаткування доходів, використання майна на шкоду правам, свободам і гідності громадян, інтересам суспільства, незаконне відчуження землі або незаконне нею користування, розпорядження чи придбання всупереч встановленим правилам предметів, вилучених з обігу, тощо [22].

Згідно з позицією судової практики встановлені частиною 1 статті 208 ГК санкції не можуть застосовуватися за сам факт несплати обов’язкових платежів однією зі сторін договору. За таких обставин правопорушенням є несплата податків, а не вчинення правочину; для застосування конфіскаційних санкцій необхідно встановити наявність умислу на укладення угоди з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, наприклад, учинення удаваного правочину з метою приховати ухилення від сплати податків [23, 24]. Дискусійною є, однак, сама позиція стосовно віднесення правочинів, що використовуються як засіб для ухилення від сплати податків та зборів або навіть для розкрадання державного майна (крім тих, зміст яких безпосередньо передбачає заволодіння майном), до антисоціальних. Зміст правочину – не що інше, як втілена в цивільно-правову форму воля сторін щодо набуття, зміни та припинення цивільних прав і обов’язків. Вважати, що, скажімо, фіктивна угода купівлі-продажу суперечить інтересам держави і суспільства, його моральним засадам, – означає надавати поняттю правочину занадто поширювального значення. Воля осіб стосовно невчинення правочину не суперечить зазначеним цінностям, їм суперечать подальші дії сторін із використання оформлених документів щодо фіктивного правочину для ухилення від оподаткування, але ці дії вже є не правочином, а податковим правопорушенням. Так, Пленум Вищого Арбітражного Суду Російської Федерації, розглянувши практику застосування аналогічної статті 169 Цивільного кодексу Російської Федерації, роз’яснив, що укладеними з метою, суперечною основам правопорядку та моральності, є угоди, які не просто не відповідають вимогам законодавства, а порушують основоположні засади правопорядку, принципи суспільної, політичної, економічної організації суспільства, його моральні підвалини. До таких угод можуть бути віднесені, зокрема, угоди щодо об’єктів, обмежених чи вилучених з цивільного обігу, чи продукції, що пропагує війну, расову, релігійну ворожнечу, тощо. До компетенції податкових органів відноситься висунення вимог про застосування статті 169 Цивільного кодексу Російської Федерації лише при оскарженні угод стосовно продукції, що є небезпечною для життя та здоров’я громадян (наприклад, алкогольної продукції); застосування цього положення до угод, спрямованих на ухилення від сплати податків, виходить за межі повноважень податкового органа, для реалізації своїх повноважень він вправі висунути вимогу про визнання таких угод уявними чи удаваними. Факти порушення платником податків положень податкового законодавства не підлягають оцінці судом у цивільно-правовому спорі про визнання угоди недійсною, оскільки ці обставини не входять до предмета доказування в цьому спорі, а підлягають установленню під час розгляду податкового спору з урахуванням норм податкового законодавства [25; 26, с. 21 – 22]. Зазначене тлумачення видається цілком виваженим і гідним імплементації у вітчизняну практику.

Норма про недійсність антисоціальних правочинів не визначає протиправність відшкодування ПДВ ще й через те, що протиріччя інтересам держави і суспільства, його моральним засадам полягає в намаганні протиправного відшкодування ПДВ, кваліфікація якого як протиправного за допомогою звернення до частини 3 статті 228 ЦК утворює логічне коло.

Правовим дефектом, що обумовлює протиправність відшкодування ПДВ, може бути фіктивність правочину, у зв’язку з оформленням якого нараховано податковий кредит. Відповідно до частини 1 статті 234 ЦК, фіктивним є правочин, який вчинено без наміру створення правових наслідків, які обумовлювалися цим правочином. Його ознаками є наявність зовнішньої форми правочину, що фіксує удавані наміри сторін, і відсутність у сторін дійсного наміру створити наслідки, які обу­мовлювалися в правочині [17, с. 253]. Згідно з частиною 2 статті 234 ЦК фіктивний правочин визнається судом недійсним, тобто є оспорюваним. Фіктивному правочину властива невідповідність форми волі – сторони не мають наміру створення, припинення, зміни цивільних відносин, а лише імітують їх. При цьому правочин можна визнати фіктивним лише за умови, що всі сторони діяли без наміру створити цивільно-правові наслідки [9]. Учасники можуть навіть учинити певні дії – передати один одному майно, сплатити кошти тощо, але ці дії будуть вчинені "для виду"; згодом сторони повернуться в первісний стан чи проведуть інші взаєморозрахунки, що будуть враховувати раніше вчинені дії як симуляцію.

Згідно зі статтею 235 ЦК удаваним є правочин, який вчинено сторонами для приховання іншого правочину, який вони насправді вчинили. Якщо встановлено, що правочин був вчинений сторонами для приховання іншого правочину, який вони насправді вчинили, відносини сторін регулюються правилами щодо правочину, який сторони вчинили насправді. Тобто існують два правочини: удаваний і той, який сторони дійсно мали на увазі [16, c. 188]. Стаття 235 ЦК не ставить питання щодо визнання правочину удаваним у залежність від наявності відповідного судового рішення, у зв’язку з чим у літературі висловлювалася думка, що правом застосування правил про той правочин, який сторони мали на увазі, наділений не лише суд, але й інші правозастосовчі органи; установивши факт укладання удаваного правочину, податковий орган може, не звертаючись до суду, застосувати норми податкового законодавства про той правочин, який сторони дійсно мали на увазі [12, с. 341]. Якщо факт вчинення удаваного правочину встановлено під час судового розгляду, суд має визнати, що сторонами вчинено саме цей (інший) правочин, та вирішити спір із застосуванням норм, що його регулюють. Якщо правочин, який насправді вчинено, суперечить закону, суд ухвалює рішення про встановлення його нікчемності або про визнання його недійсним. До удаваних правочинів наслідки недійсності, передбачені статтею 216 ЦК, можуть застосовуватися тільки у випадку, коли правочин, який сторони насправді вчинили, є нікчемним або суд визнає його недійсним як оспорюваний [9].

У схемах незаконного відшкодування ПДВ удавані правочини можуть учинятися, зокрема, шляхом завищення договірної ціни (з метою штучного збільшення податкового кредиту), здійснення прихованої реалізації товару з оформленням передачі його на зберігання (за часів дії Закону України "Про податок на додану вартість" – на комісію), вчинення інших угод, що приховують дійсні об’єкти оподаткування, тощо.

Із 135 вироків у справах про незаконне відшкодування ПДВ, що містяться в Єдиному державному реєстрі судових рішень, відшкодування ПДВ ґрунтувалося згідно з обвинуваченням на правочинах, що не укладалися, у 4 справах; на фіктивних – щонайменше у 62 (правочини зазначаються як фіктивні рідко, зазвичай використовуються поняття на кшталт "неіснуючі", "безтоварні", "безпредметні" та ін.; у 9 вироках, крім того, застосовано термінологію ЦК УРСР 1963 р. – угоди названі "мнимими"); на недійсних за підставами, передбаченими статтею 228 ЦК, – у 3. Жодного вироку, у якому містилося б пряме посилання на удаваність правочину, не виявлено. Хоча за змістом обвинувачення правочини в деяких справах можна трактувати як імовірно удавані (зокрема в разі цінових маніпуляцій), обвинувачення не акцентувало увагу на цьому цивільно-правовому аспекті (див. аналіз: [27]).

Висновки. Підставою для визнання дефектів змісту заяви про відшкодування ПДВ є дефектність правочинів, з приводу яких виникли відповідні дефектні податкові наслідки (незаконно сформовано податковий кредит). Ними є: 1) правочини, що не укладалися; 2) фіктивні правочини; 3) удавані правочини. Інститути правочинів, що порушують публічний порядок та/або вчинені з метою, що суперечить інтересам держави і суспільства, його моральним засадам, не можуть застосовуватися для визначення протиправності відшкодування ПДВ, оскільки на публічні та соціальні цінності має посягати зміст самого правочину, а не подальші дії його учасників; крім того, визначення протиправності відшкодування ПДВ через звернення до статті 228 ЦК утворює логічне коло. Найпоширеніші дефектні правочини у справах про незаконне відшкодування ПДВ – фіктивні.

Література:

1. Цивільний кодекс України від 16 січня 2003 року № 435-IV [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://zakon.nau.ua/doc/?uid=1011.25. 76&nobreak=1.

2. Господарський кодекс України № 436-IV від 16.01.2003 [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://zakon.nau.ua/doc/?uid=1011.26.51&nobreak=1.

3. Наказ Державної податкової адміністрації України від 18.04.2008 № 266 "Про організацію взаємодії органів державної податкової служби при проведенні перевірок податкових декларацій з податку на додану вартість з урахуванням інформації розшифровок податкових зобов’язань та податкового кредиту з податку на додану вартість у розрізі контрагентів" [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://zakon.nau.ua/doc/?uid=1008.8758.3&nobreak=1.

4. Наказ Державної податкової адміністрації України від 27.05.2008 № 355 "Про затвердження Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби України при організації та проведенні перевірок платників податків" [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://zakon.nau.ua/doc/?code=v0355225-08.

5. Наказ Державної податкової адміністрації України від 24.05.2011 № 306 "Про затвердження Методичних рекомендацій щодо взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби України при організації та проведенні перевірок достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість (від’ємного значення податку на додану вартість)" [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://zakon.nau.ua/doc/?doc_id=642147.

6. Наказ Державної податкової адміністрації України від 22.04.2011 № 236 "Про затвердження Методичних рекомендацій щодо організації та проведення органами державної податкової служби зустрічних звірок" [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://zakon.nau.ua/doc/?code=v0236837-11.

7. Лист Державної податкової адміністрації України від 03.02.2009 № 2012/7/10-1017 "Щодо руйнування схем ухилення від оподаткування та стягнення коштів за нікчемними угодами" – Методичні рекомендації (орієнтовний алгоритм дій) органів державної податкової служби по руйнуванню схем ухилення від оподаткування та формуванню доказової бази у справах про стягнення коштів, отриманих за нікчемними угодами [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://zakon.nau.ua/doc/?code=v2012225-09.

8. Податковий кодекс України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI. – Режим доступу: http://zakon.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi?nreg=2755-17.

9. Постанова Пленуму Верховного Суду України від 06.11.2009 № 9 "Про судову практику розгляду цивільних справ про визнання правочинів недійсними" [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://zakon.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi?nreg=v0009700-09.

10. Роз’яснення Вищого арбітражного суду України від 12.03.99 № 02-5/111 "Про деякі питання практики вирішення спорів, пов’язаних з визнанням угод недійсними" [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://zakon.rada.gov.ua /cgi-bin/laws/main.cgi?nreg=v_111800-99.

11. Цивільний кодекс Української РСР від 18.07.1963 № 1540-VI [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://zakon.nau.ua/doc/?uid=1011.38. 3&nobreak=1.

12. Науково-практичний коментар до цивільного законодавства України. У 2-х т. Т. 1 / Відп. ред. В.Г. Ротань. – 2-ге вид. – Х. Фактор, 2010. – 800 с.

13. Науково-практичний коментар Цивільного кодексу України: У 2 т. – 3-є вид., перероб. і доп. [Електронний ресурс] / За ред. О.В. Дзери (кер. авт. кол.), Н.С. Кузнєцової, В.В. Луця. – К.: Юрінком Інтер, 2008. – Т. 1. – 832 с. – Режим доступу: http://apelyacia.org.ua/content/stattya-228-pravovi-naslidki-vchinennya-pravochinu-yakiy-porushuie-publichniy-poryadok-0.

14. Вирок від 12.05.2009 № 9250667 за Єдиним державним реєстром судових рішень України [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://reyestr. court.gov.ua/Review/9250667.

15. Цивільне право України: Підручник: У 2-х кн. / О.В. Дзера, Д.В. Боброва, А.С. Довгерт та ін.; За ред. О.В. Дзери, Н.С. Кузнєцової. – К.: Юрінком Інтер, 2004. – Кн. 1. – 736 с.

16. Цивільний кодекс України: Науково-практичний коментар / За ред. розробників проекту Цивільного кодексу України. – К. : Істина, 2004. – 928 с.

17. Харитонов Є.О., Старцев O.B. Цивільне право України : Підручник / Є.О. Харитонов, О.В. Старцев. – Вид. 2, перероб. і доп. – К. : Істина, 2007. – 816 с.

18. Жеков В.І. Правочини, які порушують публічний порядок за цивільним законодавством України: дис. … кандидата юридичних наук: 12.00.03 / Жеков Володимир Іванович. – Одеса, 2005. – 208 с.

19. Кучер В.О. Нікчемні правочини: дис. … кандидата юридичних наук: 12.00.03 / Кучер Віталій Орестович. – Київ, 2004. – 208 с.

20. М. Гусак. Недійсність господарського зобов’язання за Господарським кодексом України / М. Гусак, В. Данішевська, Ю. Попов // Право України. – 2007. – № 7. – С. 45-49.

21. Інформаційний лист Вищого господарського суду України від 07.04.2008 № 01-8/211 "Про деякі питання практики застосування норм Цивільного та Господарського кодексів України" [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://zakon.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi?page=1&nreg=v_211600-08.

22. Постанова Пленуму Верховного Суду України від 28.04.1978 № 3 "Про судову практику в справах про визнання угод недійсними" [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://zakon.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main. cgi?nreg=v0003700-78.

23. Постанова Верховного Суду України від 26.08.2006 [Електронний ресурс] // Вісник Верховного Суду України. – 2007. – № 1 (77). – Режим доступу: http://www.scourt.gov.ua/clients/vsen.nsf/0/471111E7EC4BE6B7C225726B002B43B1?OpenDocument.

24. Постанова Верховного Суду України від 26.08.2006 [Електронний ресурс] // Вісник Верховного Суду України. – 2007. – № 1 (77). – Режим доступу: http://www.scourt.gov.ua/clients/vsen.nsf/0/471111E7EC4BE6B7C225726B002B43B1?OpenDocument.

25. Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 10 апреля 2008 г. № 22 "О некоторых вопросах практики рассмот­рения споров, связанных с применением статьи 169 Гражданского кодекса Российской Федерации" [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://www. consultant.ru/online/base/?req=doc;base=LAW;n=76668.

26. Путилин Д. Опасные налоговые схемы / Дмитрий Путилин. – 2-е изд., испр. и доп. – М.: Альпина Бизнес Букс, 2009. – 347 с.

27. Аналіз  вироків у справах про злочини, пов’язані з незаконним відшкодуванням ПДВ, Україна, 2007 – 2012 [Електронний ресурс]. – Режим доступу: http://a-g-grytsyuk.narod2.ru/news/?news=1.

УДК 342.72 /. 73:343.13 В.Н. Кубальський

кандидат юридичних наук,

науковий співробітник відділу проблем

кримінального права, кримінології та судоустрою

Інституту держави і права ім. В.М. Корецького НАН України