2. Проблемы, которые могут возникнуть в связи с применением метода оптимизации путем реорганизации с последующим применением упрощенной системы налогообложения, и способы их решения

2.1. Возможность проведения налоговыми органами выездной налоговой проверки

Согласно норме п. 11 ст. 89 НК РФ осуществляемая в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика выездная налоговая проверка может проводиться независимо от времени проведения и предмета предыдущей проверки. При этом проверяется период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

Комментируя данную норму, Минфин РФ в Письме от 05.02.2009 N 03-02-07/1-48 указывает, что НК РФ не установлены специальные правила для проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика-правопреемника по вопросу исполнения перешедших к нему обязанностей по уплате налогов реорганизованного лица.

Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа в Постановлении от 14.01.2008 по делу N А82-4644/2007-14 пришел к выводу о том, что нормы НК РФ не содержат запрета на проведение налоговыми органами проверки деятельности налогоплательщика-правопреемника по вопросу исполнения перешедших к нему обязанностей по уплате налогов от реорганизованного лица.

Таким образом, с учетом судебного толкования п. 11 ст. 89 НК РФ выездная налоговая проверка может проводиться независимо от времени проведения и предмета предыдущей проверки как в отношении реорганизуемой организации, так и в отношении ее правопреемника (правопреемников).

Однако отметим, что Конституционный суд РФ в Постановлении от 17.03.2009 N 5-П по делу о проверке конституционности абз. 4 и 5 п. 10 ст. 89 НК признал не соответствующими Конституции РФ отдельные положения п. 10 ст. 89 НК РФ в том смысле, в котором они допускают возможность проведения повторной выездной налоговой проверки и вынесения акта налогового органа, направленного на изменение прав и обязанностей налогоплательщика, определенных не отмененным (не пересмотренным) в установленном процессуальным законом порядке судебным актом, принятым по спору того же налогоплательщика и нижестоящего налогового органа, на основании исследования и оценки тех же фактических обстоятельств, которые уже были предметом судебного разбирательства.

Иными словами, Конституционный суд РФ постановил, что повторная выездная налоговая проверка не может пересматривать правовую позицию, которая изложена в состоявшемся судебном решении по конкретному предмету спора между налогоплательщиком и налоговым органом.

Таким образом, во-первых, реорганизуемая организация и (или) ее правопреемник (правопреемники) могут быть подвергнуты выездной налоговой проверке по тем периодам, по которым выездная проверка в отношении организации уже осуществлялась, а во-вторых, в процессе проведения такой проверки налоговые органы могут занимать по конкретным вопросам (по которым нет состоявшегося судебного решения) иные позиции, чем они занимали по тем же самым вопросам в предыдущей налоговой проверке.