2.2. Восстановление сумм ндс по переданному имуществу

2.2.1. Восстановление сумм ндс по переданному имуществу при реорганизации путем разделения

Необходимость или отсутствие необходимости восстановления НДС правопреемником, образованным в результате реорганизации путем разделения, при его дальнейшем переходе на специальный режим налогообложения Налоговым кодексом РФ прямо не регламентируется. Пояснения Минфина РФ по данному вопросу также отсутствуют.

Таким образом, исходя из того, что прямого указания восстанавливать НДС Налоговым кодексом РФ в данном случае не предусмотрено, а также того, что подп. 2 п. 3 ст. 170, п. 8 ст. 162.1 НК РФ говорят об отсутствии обязанности восстанавливать ранее принятый к вычету НДС по всем объектам основных средств и иному имуществу (имущественным правам), можно сделать формальный вывод, что правопреемник не должен восстанавливать суммы налога по имуществу, переданному в результате реорганизации в случае перехода на специальный режим налогообложения.

При этом существует "особое" мнение, изложенное, в частности, экспертом журнала "Практическое налоговое планирование" в журнале "Учет. Налоги. Право", N 37 за 7-13 октября 2008 года, а также другими специалистами-консультантами. Данное мнение основано на следующем.

Поскольку при разделении правопреемник согласно п.п. 6 и 9 ст. 50 НК РФ "наследует" обязательства реорганизованного предприятия по налогам, то такому правопреемнику, который использует переданные в результате реорганизации основные средства в деятельности, не облагаемой НДС, в результате перехода на специальный режим налогообложения, необходимо восстановить НДС, принятый реорганизованной организацией до реорганизации к вычету согласно абз. 5 подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ.

При этом суммы налога, подлежащие восстановлению, определяются исходя из суммы, пропорциональной остаточной стоимости основных средств без учета переоценки, и долей вновь возникших юридических лиц в соответствии с разделительным балансом (абз. 2 подпп. 2 п. 3 ст. 170 и п. 10 ст. 162.1 НК РФ). Указанные суммы в стоимость этих основных средств не включаются и учитываются в составе прочих расходов на основании подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ (абз. 3 подп. 2 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Кроме того, есть вероятность, что налоговые органы в случае возникновения спора по данному вопросу могут придерживаться аналогичного мнения.

Таким образом, если предприятие не восстановит суммы НДС по переданному имуществу при переходе на специальный режим налогообложения, то ему в случае возникновения спора с налоговыми органами придется отстаивать свою точку зрения в суде.

2.2.2. Восстановление сумм ндс по переданному имуществу при реорганизации путем выделения

Новые юридические лица, образованные в результате реорганизации путем выделения, в пятидневный срок, считая со дня постановки на учет в налоговой инспекции, могут подать заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения.

Таким образом, платить налоги по упрощенной системе налогообложения новая организация может с даты постановки на учет. Такое право предоставлено вновь созданным организациям пунктом 2 статьи 346.13 НК РФ.

Согласно пункту 8 статьи 162.1 НК РФ при передаче правопреемникам основных средств и нематериальных активов, при приобретении которых суммы налога были приняты реорганизованной (реорганизуемой) организацией к вычету, соответствующие суммы налога не подлежат восстановлению и уплате в бюджет реорганизованной (реорганизуемой) организацией.

Пункт 3 ст. 170 НК РФ содержит случаи, при которых предприятие обязано восстановить НДС, принятый к вычету. По этому поводу хотелось бы отметить следующее.

Предприятие, возникшее в результате выделения, НДС к вычету по имуществу, которое ему было передано в результате реорганизации, не принимала, так как НДС к вычету должен был принять прежний владелец - реорганизованная организация.

Выделенная фирма правопреемником прежнего владельца основных средств в части уплаты налогов и сборов по пункту 8 статьи 50 НК РФ не является. Следовательно, обязанности восстанавливать НДС у новой выделенной организации нет.

Реорганизованное общество НДС восстанавливать также не должно, так как, во-первых, оно как было так и остается налогоплательщиком НДС, а во-вторых, имущество, переданное выделенной компании, уже не числится на его балансе.

Таким образом, при переводе предприятия, образованного в результате реорганизации в форме выделения, на упрощенную систему налогообложения, у общества формальная обязанность по уплате НДС не возникает.

С данным выводом согласны и представители региональных управлений ФНС России. Вместе с тем, данный способ не восстанавливать НДС инспекторам не импонирует. Чиновники из Минфина России также не нашли в модели с реорганизацией ничего противозаконного. Однако, по их мнению, такой способ экономии НДС - это "следствие пробела в Налоговом кодексе РФ и этот пробел необходимо как можно скорее ликвидировать"*(5).

Таким образом, риск возникновения разногласий с налоговыми органами по данному вопросу достаточно высок.

Кроме того, необходимо помнить, как мы уже отмечали, возникающий в рассматриваемом случае риск предъявления налоговыми органами претензий о действиях, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, и возможной необходимости уплатить налог в случае, предусмотренном абз. 2 п. 7 ст. 50 НК РФ (см. раздел 1.1.2. "Реорганизация Общества путем выделения").