Глава 1. Налоги и сборы: понятие, признаки

логов на прямые и косвенные. Так, Декрет Третьей Фран­цузской Республики от 22 декабря 1879 г., положения ко­торого были впоследствии конкретизированы админист­рацией в общей финансовой инструкции, устанавливал два основных критерия для указанной дифференциации нало­гов: 1) последствия налога; 2) установление податного спис­ка. В тексте инструкции указывалось, что под прямым налогом понимают любой налог, который налагается не­посредственно на лиц и их имущество, взимается на осно­вании поименных податных списков и который переходит непосредственно от уплачивающего налогоплательщика агенту, уполномоченному осуществлять взимание. Косвен­ные налоги именуются так потому, что установлены не в отношении определенных лиц, а налагаются в общем на объекты потребления или оказанные услуги и только с этого момента выплачиваются теми, кто хочет потреблять определенную продукцию или пользоваться услугами, об­лагаемыми налогом¹.

Впрочем, в налоговой доктрине иногда весьма крити­чески оценивается юридическое значение классификации налогов по «техническим» критериям. Так, П. Серлоотен отмечает, что «учение о типах налогов прибегает к много­численным критериям, которые дают начала разным клас­сификациям, ни одна из которых не имеет большого юри­дического значения или практической пользы». Напри­мер, «в течение долгого времени рассматривалось как summa divisio (основное разделение. — Д-В.) разграниче­ние налогов на прямые и косвенные; оно не представляет на сегодняшний день такого же интереса. Это разграниче­ние, служившее ранее основой для организации налого­вой администрации, не играет теперь такого значения, тем более что критерий разделения налогов на эти две катего­рии не вполне ясен... Пусть речь идет о критерии налого­вых последствий или же о критерии основания возникно­вения налоговой обязанности, либо о способах взимания

¹ Текст общей финансовой инструкции (Instruction generale des finances) цитируется по работе Р. Стурма (Stourm R. Systemes generaux d'imposition. P., 1905).

i

§ 4. Классификации налогов. Целевые и рентные налоги 55

этих двух типов платежей — в любом случае нет основа­ний для противопоставления прямых и косвенных нало­гов по указанным критериям»¹.

Рассматривая поднятую проблему применительно к российскому праву, следует отметить, что еще не сложи­лись условия для закрепления в законодательстве о нало­гах и сборах общих положений, относящихся ко всем (или большинству) косвенным и прямым, личным и реальным налогам и т. д. (соответствующие обобщающие правила просто не разработаны). По этой причине нет практичес­кой необходимости в нормативном закреплении соответ­ствующих классификаций. В рамках отношений по взи­манию каждого отдельного налога, по существу, формиру­ется в чем-то специфический правовой режим. При этом сложно пока говорить о едином юридическом режиме взи­мания, например, косвенных налогов по российскому пра­ву. Но в конечном счете дальнейшее развитие и усложне­ние налогового законодательства, специализация отдель­ных его положений создают основу для обобщения, для «вынесения за скобки» отдельных правил, свойственных для исчисления и взимания налогов, относящихся к опре­деленной группе. Поэтому есть основания полагать, что упомянутые варианты классификации налогов будут вос­приняты и позитивным правом.

Вместе с тем трудно согласиться с процитированным выше высказыванием П. Серлоотена. Вне зависимости от отражения тех или иных моментов в содержании налого-

¹ Serlooten P. Introduction au droit fiscal. P. 8—9. Руководству­ясь примерно такими же соображениями, данный ученый сомне­вается и в значении деления налогов на личные и реальные. В част­ности, он пишет: «...различие, которое возникает между реаль­ными и личными налогами, почти не представляет никакого интереса по той причине, что никакого практического следствия из этого разграничения не вытекает». Более конкретной по по­следствиям, с точки зрения П. Серлоотена, является классифика­ция налогов исходя из их процентных ставок: налоги с заранее фиксированной суммой и с процентной ставкой ad valorem (no стоимости). Данная ставка, как известно, в свою очередь подраз­деляется на пропорциональную и прогрессивную.

56