Глава 6. Субъекты налогового права

редственно прием налогов и сборов. Это видно хотя бы из ст. 31, 32 НК РФ, Закона о налоговых органах. Данные нормы закрепляют за соответствующими органами испол­нительной власти преимущественно контрольные функции. Другой немаловажный недочет принятой редакции ст. 9 НК РФ состоит в том, что государственные органы испол­нительной власти и исполнительные органы местного са­моуправления, полагаем, не вправе уполномочить какие-либо иные органы и каких-либо должностных лиц на при­ем и взимание налогов и сборов, а также на осуществление налогового контроля, если иное не предусмотрено феде­ральным законом. В силу ч. 3 ст. 55, ст. 106 Конституции РФ названные выше полномочия находятся в компетен­ции представительных органов власти соответствующего уровня. Взимание налогов и осуществление налогового кон­троля предполагает вмешательство в частные дела органи­заций и физических лиц, ограничение конституционных прав, установленных ст. 34, 35 Конституции РФ. Делеги­рование подобных полномочий какому-либо государствен­ному (муниципальному) органу возможно лишь на основа­нии федерального закона. Третье замечание к п. 5 ст. 9 НК РФ состоит в отсутствии оснований причислять к уча­стникам налоговых отношений должностных лиц. После­дние, участвуя в налогово-правовых отношениях, по су­ществу реализуют часть компетенции соответствующего государственного органа власти (органа местного самоуп­равления) и не выступают в налоговом праве как самостоя­тельные носители установленных законом субъективных прав и обязанностей, отличных от прав и обязанностей го­сударственного органа (органа местного самоуправления)¹. С учетом отмеченного выше остановимся далее на про­блеме определения основных видов субъектов российско­го налогового права. В юридической литературе по общей теории права принято подразделять всех субъектов права

¹При этом мы исходим из того, что отношения, возникаю­щие в связи с внутренней организацией деятельности органов исполнительной власти, в том числе налоговых органов, отно­сятся к предмету административного права.

§ 2. Виды субъектов налогового права

189

на три основные группы: 1) индивиды; 2) организации; 6) общественные (общественно-территориальные) образо­вания¹. Однако деление на виды субъектов налогового права вышеуказанным образом не отражает в полной мере спе­цифику круга субъектов налогового права и особенности содержания правосубъектности различных участников налоговых отношений. Целесообразно разделить субъек­тов налогового права на основе целого комплекса призна­ков и свойств, выделив следующие виды субъектов: 1) физические лица (граждане, иностранные граждане, лица без гражданства); 2) организации; 3) государствен­ные (муниципальные) органы; 4) общественно-территори­альные образования (Российская Федерация, субъекты РФ, муниципальные образования).

В литературе предлагаются и иные варианты класси­фикации субъектов налогового права. Так, Н. И. Химиче-ва отмечает: «...в налоговых правоотношениях участвуют: налогоплательщики, органы государственной налоговой службы и кредитные органы - банки, которые принима­ют и зачисляют налоговые платежи на счета соответству­ющих бюджетов. Они являются носителями юридических прав и обязанностей в данных отношениях, т. е. субъекта­ми налогового права»². Однако сформированный ученым • перечень субъектов налогового права имеет недостатки. Во­-первых, он не полон. Во-вторых, определение налогопла-| тельщика как субъекта налогового права нельзя признать ; точным. Субъектами налогового права все-таки являются ; граждане и организации. Категория же налогоплательщик i (субъект налога) в узком смысле определяет одну из сто­рон в налоговом правоотношении по конкретному налогу. В широком смысле под налогоплательщиком можно пони­мать участника определенного рода правоотношений, свя­занных с исчислением и внесением налогового платежа в бюджет (внебюджетный фонд). Поэтому права М. В. Кара-сева, которая пишет: «...стороны в налоговом правоотно-

¹ См.: Алексеев С. С. Общая теория права. Т. 2. С. 147.

² Финансовое право / Под ред. Н. И. Хитичевой. М., 1995 С. 241; Химичева Н. И. Налоговое право. С. 58.

г

190