12.4 Системи обліку витрат стандарт-кост

та директ-костинг

Організація управлінського обліку — внутрішня справа конкретного підприєм­ства. На вибір системи управлінського обліку впливає багато факторів, важливими серед яких є економічні, юридичні, організаційні, техніко-економічні, компетент­ність керівника, потреба адміністрації в тій чи іншій управлінський інформації.

Системи управлінського обліку повинні виявляти певний взаємозв'язок при­йомів і способів узагальнення витрат за складом, змістом, призначенням, місцями виникнення і центрами відповідальності, видами продукції та робіт, їх однорідними групами і частинами виробів та способів контролю за використанням виробничих ресурсів. У міжнародній практиці значного поширення набули системи обліку ви­трат стандарт-кост та директ-костинг.

Система управлінського обліку, спрямована на регулювання прямих витрат виробництва шляхом співставлення до початку виробництва стандартних кальку­ляцій і обліку фактичних витрат з виділенням відхилень від стандартів, одержала назву -«стандарт-кост»-. Поняття «стандарт-кост» в широкому розумінні означає собівартість, яку встановлено заздалегідь (на протилежність собівартості, дані про яку накопичуються).

Зміст системи стандарт-кост полягає в тому, що в обліку відображається те, що повинно статися, а не те, що сталося, враховується не дійсне, а належне, і окремо обліковуються відхилення. Основне завдання цієї системи — облік втрат і відхи­лень у прибутку підприємства. У її основі лежить чітке встановлення норм витрат матеріалів, енергії, робочого часу, праці, заробітної плати та інших, пов'язаних з ви­готовленням продукції. Ці норми перевиконувати не можна. Виконання їх навіть на 80 % означає успішну роботу підрозділу. Стандарти (нормативи) розраховуються не тільки для виробничої собівартості, а й для всіх інших факторів, які впливають на доходність, наприклад, для обсягів продажу, для комерційних і адміністративних витрат та ін. Нормативи, як правило, є незмінними протягом декількох місяців чи років. Тільки суттєві зміни (освоєння нового виробу тощо) вимагають перегляду нормативів. Цінові складові нормативних витрат оновлюються частіше для того, щоб врахувати вплив інфляції та інших факторів на ціни купованих матеріалів або вартість робочої сили.

Прийняті стандарти в бухгалтерії узагальнюються в карти стандартної собі­вартості до початку процесу виробництва. Карти складають в розрізі виробів, ви­робничих підрозділів.

Система обліку витрат стандарт-кост характеризується деякими особливос­тями. Основою виявлення відхилень від стандартів у процесі витрачання засобів є бухгалтерські записи на спеціальних рахунках, а не їх документування. Виявлені відхилення відображають у бухгалтерському обліку не всі компанії, а лише ті,

671

БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК В АГРОФОРМУВАННЯХ

які використовують поточні стандарти. Для врахування відхилень між норматив­ними й фактичними витратами передбачається ведення спеціальних синтетичних рахунків для обліку відхилень — за статтями калькуляції, за факторами відхилень. З метою управління витратами завжди розглядається, наскільки суттєвими є ці від­хилення, аби їх враховувати; що вони показують, при вирішенні яких проблем вони можуть бути використані; важливість виявлених відхилень при аналізі затрат на ви­робництво. Витрати понад норм відносять на винних осіб або на фінансові результа­ти і не включаються у витрати на виробництво, як при нормативному методі. Тобто на основне виробництво при системі стандарт-кост відносять стандартні витрати.

Система стандарт-кост є засобом управління прямими витратами. У зарубіж­них країнах використовується декілька варіантів цієї системи:

1. Витрати накопичуються на дебеті рахунка «Виробництво» й оцінюються за стандартною вартістю, готова продукція списується з кредиту цього рахунка за стандартною собівартістю, незавершене виробництво теж оцінюється за стандартними витратами.

2. Витрати, узагальнені на дебеті рахунка «Виробництво», оцінюються за фак­тичною вартістю, а з кредиту рахунка списується готова продукція за стан­дартною собівартістю. Незавершене виробництво обліковується за стандарт­ними витратами, з урахуванням відхилень від фактичних витрат. Переваги системи стандарт-кост полягають у наступному:

• забезпечення інформацією про майбутні витрати на виробництво й реалізацію продукції;

• можливість виявлення відхилень від нормативів та причин їх виникнення;

• спрощення ведення обліку і калькулювання;

• встановлення реальної ціни на основі стандартної розрахованої собівартості одиниці продукції.

Суттєві можливості для вдосконалення обліку й аналізу витрат в умовах ринкових відносин і загострення конкуренції товаровиробників відкриває система «директ-костинг». Ця система грунтується на чіткому розподілі витрат на змінні й постійні, а також на відповідному ставленні до них. Зокрема, у собівартість про­дукції включаються лише змінні витрати, постійні ж обліковуються окремо і спису­ються безпосередньо на результати діяльності підприємства.

На перших етапах практичного використання цієї системи до собівартості включалися лише прямі витрати, а непрямі списувалися на фінансові результати. Пізніше «директ-костинг» трансформувався у так званий «розвинений директ-кос-тинг», коли собівартість розраховується не лише в частині прямих змінних витрат, а й у частині змінних непрямих.

Порівнянням виручки від реалізації продукції з сумою змінних витрат на її виробництво і збут (тобто з обмеженою собівартістю) визначається маржиналь-ний доход, величина якого має покрити суму постійних витрат і дати певний

672

ОБЛІК ВИТРАТ ВИРОБНИЦТВА

прибуток підприємству. Після вирахування з маржинального доходу постійних витрат формується показник операційного прибутку:

1. Виручка від реалізації продукції (ІЗ) — 400 грн.

2. Змінні витрати (ЗВ) — 225 грн.

3. Маржинальний доход (М = В - ЗВ) — 175 грн.

4. Постійні витрати (ПВ) — 75 грн.

5. Операційний прибуток (П = М - ПВ) — 100 грн.

Згідно з міжнародними бухгалтерськими стандартами система «директ-кос-тинг» не використовується для складання зовнішньої звітності й розрахунку по­датків. Однак практичне значення цієї системи полягає в наступному:

• її використання дає змогу оперативно вивчати взаємозв'язок між обсягом виробництва, витратами і доходами, а значить — прогнозувати поведінку со­бівартості при зміні ділової активності підприємства;

• суттєво спрощує нормування, планування і контроль зменшеного числа ви­трат. В результаті собівартість є більш доступною для огляду, а окремі статті витрат — більш контрольованими;

• визначення нижньої межі ціни продукції (до рівня змінних витрат);

• виключається трудомістка робота з розподілу непрямих витрат;

• контроль за постійними витратами.

Поряд із перевагами система «директ-костинг» має й ряд недоліків:

• собівартість запасів незавершеної та готової продукції є заниженою;

• відсутній розрахунок повної собівартості продукції;

• поділ витрат на змінні й постійні є ускладненим.

Обмеження собівартості продукції лише змінними витратами може стати ко­рисним в Україні. Головна перевага системи «директ-костинг» — вона надає мож­ливість вирішувати важливі завдання управління витратами.